1.9. Переоцінка вартості основних засобів

магниевый скраб beletage

Складність оцінки основних засобів пов'язана з тривалим строком їх експлуатації. Внаслідок використання об'єкта основ­них засобів його первісна оцінка поступово втрачає своє значен­ня. Тому підприємство повинно періодично переоцінювати осно­вні засоби.

До введення в дію П(С)БО 7 [30] основні засоби оцінювалися за вартістю їх придбання, потім ця оцінка коригувалася за таки­ми факторами:

-         постійне зменшення вартості для відображення результатів використання основних засобів;

-         періодичне збільшення вартості з метою відображення ре­зультатів знецінювання грошової одиниці.

Відображення витрат на поліпшення основних фондів (у грн) у податковому обліку

Нові правила мають за мету відобразити як прогнозовані змі­ни вартості основних засобів (у вигляді зносу), так і ті, що не під­даються прогнозуванню (коливання вартості майна, які зв'язані зі зміною ринкових цін).

Перша зміна вартості є результатом впливу часу та експлуа­тації. Підприємства повинні встановити за кожним об'єктом один із шести запропонованих методів амортизації, який реально буде відображати втрату вартості, яка є результатом вільно вибраного способу експлуатації об'єкта.

Друга зміна вартості - переоцінка (дооцінка чи уцінка) є ре­зультатом зміни ринкової вартості і суми очікуваного відшкоду­вання кожного об'єкта. Підприємство повинно на дату кожного балансу визначати справедливу вартість об'єкта.

п. 16 П(С)БО 7 «Основні засоби» (витяг) від 27.04.2000 р. № 92

Підприємство може переоцінювати об'єкт основних засобів, якщо залишкова вартість цього об'єкта суттєво відрізняється від його справед­ливої вартості на дату балансу. У разі переоцінки об'єкта основних засо­бів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої належить цей об'єкт.

Переоцінка основних засобів тієї групи, об'єкти якої вже зазнали переоцінку, надалі має проводитися з такою регулярністю, щоб їх залиш­кова вартість на дату балансу суттєво не відрізнялася від справедливої вартості.     

Отже, П(С)БО 7 «Основні засоби» [30] не встановлює обов'язковості проведення переоцінки, тобто підприємство само вирішує, чи необхідно таку переоцінку проводити. Однак, якщо рішення про проведення переоцінки прийнято, його треба офор­мити документально, наприклад, наказом або розпорядженням керівника підприємства.

Порогом суттєвості для проведення переоцінки або відобра­ження зменшення корисності об'єктів основних засобів може прийматися величина, що дорівнює 1 відсотку чистого прибутку (збитку) підприємства, або величина, що дорівнює 10- відсотковому відхиленню залишкової вартості об'єктів основних засобів від їх справедливої вартості [61, 65].

Не переоцінюються МНМА та бібліотечні фонди, якщо амор­тизація за ними нараховується у першому місяці використання об'єкта в розмірі 50 % його амортизованої вартості, а інші 50 % амортизованої вартості в місяці їх вилучення з активів (списання з балансу) внаслідок невідповідності критеріям визнання активом або у першому місяці використання об'єкта 100 % його вартості.

Незважаючи на добровільний характер переоцінки та деякі небажані моменти, пов'язані з нею (велика трудомісткість і дода­ткові витрати), робити переоцінку доцільно. Аргументи за:

-   наближена до справедливої залишкова вартість основних засобів може зіграти важливу роль у конкретних випадках взає­мовідносин підприємства з користувачами фінансової звітності. Збільшення залишкової вартості основних засобів покаже інвес­торам могутність підприємства. Таке збільшення приведе до збі­льшення вартості активів, а отже, і до збільшення розміру влас­ного капіталу. І навпаки, зменшення залишкової вартості основ­них засобів покаже, що з підприємства «нема, що взяти»;

-   певний інтерес до вартості чистих активів підприємства є у держави. Чисті активи - це активи підприємства за вирахуванням його зобов'язань (п. 4 П(С)БО 19 «Об'єднання підприємств» [37]). У ЦКУ [23] сказано, що акціонерне товариство (ст. 155) або товариство з обмеженою відповідальністю (ст. 144) підлягає лік­відації, коли вартість його чистих активів стає менше мінімально­го розміру статутного капіталу, встановленого законодавством для відповідного товариства. Одним із показників, на основі яких формується вартість чистих активів, і є залишкова вартість осно­вних засобів підприємства, яка складає іноді більшу частку його активів. Тому переоцінка залишкової вартості основних засобів може бути одним зі способів збільшення вартості чистих активів.

Переоцінка проводиться на дату балансу. Датою балансу вважається дата, на яку складається баланс підприємства. Датою балансу є кінець останнього дня звітного періоду (п. 3 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах» [29]). Згідно з п. 12 П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» [26] «звітним періодом для складання фінансової звітності є календа­рний рік», але згідно зі ст. 13 Закону «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» [3] «баланс підприємства склада­ється станом на кінець останнього дня кварталу (року)». Отже, нормативні документи не дають однозначної відповіді на питан­ня: що слід вважати датою балансу? Тому підприємства можуть самостійно визначати періодичність проведення переоцінки.

У випадку переоцінки об'єкта на таку саму дату здійснюється переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до яких відно­ситься цей об'єкт. Визначення терміна «група основних засобів» наведено у п. 4 П(С)БО 7 «Основні засоби» [30]: це «сукупність однотипних за технічними характеристиками, призначенням і умовами використання необоротних матеріальних активів». При визначенні групи, до якої відноситься об'єкт, з метою переоцінки здійснюється класифікація за класами і типами основних засобів, наведена у Державному класифікаторі України «Класифікація основних фондів» [83] (додаток 3).

При переоцінці основних засобів повинна бути визначена пе­реоцінена вартість і скоригована сума накопиченого за цим об'єктом зносу.

Переоцінена вартість і сума зносу об'єкта визначаються мно­женням первісної вартості та суми зносу на індекс переоцінки.

п. 17 П(С)БО 7 «Основні засоби» (витяг) від 27.04.2000 р. № 92

Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості об'єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість.____________________________________________________________

Справедлива вартість об'єкта основних засобів може колива­тися у бік зменшення, або, навпаки, збільшення, тому підприємс­тво може неодноразово проводити як уцінку (зменшення вартос­ті), так і дооцінку (збільшення вартості) того самого об'єкта.

При першій дооцінці (п. 19 [30]) сума дооцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів включається до складу додат­кового капіталу.

При першій уцінці (п. 19 [30]) сума уцінки залишкової вар­тості об'єкта основних засобів включається до складу витрат по­точного періоду.

При уцінці об'єктів, які раніше дооцінювалися, залишкова вартість об'єкта зменшується спочатку за рахунок суми додатко­вого капіталу (у межах суми попередньої дооцінки) і, тільки якщо сума уцінки перевищує суму попередньої дооцінки, різниця включається до складу витрат поточного періоду (п. 20 [30]).

При дооцінці об'єктів, які раніше уцінювалися, залишкова вартість об'єкта збільшується спочатку з одночасним збільшен­ням на суму дооцінки доходів поточного періоду (в межах суми попередньої уцінки) і, тільки якщо сума дооцінки перевищує су­му попередньої уцінки, різниця збільшує додатковий капітал (п. 20 [30]).

Отже,

-  дооцінка понад залишкову вартість відображається у складі додаткового капіталу (1, рис. 1.12);

-   дооцінка у межах залишкової вартості первісно уцінених основних засобів включається до складу доходів звітного періоду (2, рис. 1.12);

-   уцінка нижче залишкової вартості включається до складу витрат поточного періоду (3, рис. 1.12);

-  уцінка до ціни не нижче залишкової вартості первісно доо- цінених основних засобів, відображається як зменшення додатко­вого капіталу (4, рис. 1.12).

У даний час при оцінці і переоцінці основних засобів зали­шаються проблемними питання правильності визначення справе­дливої вартості окремих об'єктів основних засобів. Так, по будо­вах і спорудах її можна визначити експертним шляхом, для чого потрібно запросити оцінювачів - представників фірм, які мають ліцензію на проведення оцінки, і спеціалістів, які мають сертифі­кати Фонду майна. Вартість таких послуг досить висока. За біль­шістю об'єктів запрошення оцінювачів недоцільно, а тому важко довести правильність справедливої оцінки. Неправильна оцінка основних засобів приведе до порушення принципу обачності, який передбачає використання методів оцінки, які повинні запо­бігати заниженню оцінки зобов'язань та витрат і завищенню оці­нки активів і доходів підприємства.

П(С)БО 7 «Основні засоби» (п. 30 [30]) не наполягає на тому, щоб визначення ринкової вартості при проведенні переоцінок здійснювалось експертним шляхом із залученням професійних оцінювачів. Однак є вимоги Закону про оцінку майна [6], у ст. 7 якого вказується, що у випадку «переоцінки основних фондів для цілей бухгалтерського обліку» оцінка повинна бути виконана професійним оцінювачем, а її результати, включаючи висновок про вартість майна, необхідно відображати в обліку про оцінку, складеному згідно з п. 56-61 Національного стандарту № 1 «Зага­льні вимоги оцінки майна і майнових прав» [62].

 

 

Переоцінка вартості основних засобів у бухгалтерському об­ліку ніяк не відображається на веденні податкового обліку. У ре­зультаті переоцінки основних засобів змінюється тільки бухгал­терська балансова (залишкова) вартість переоціненого об'єкта. Якщо у податковому обліку цей об'єкт відноситься до основних фондів, то вартість, яка формує балансову вартість відповідної групи основних фондів, залишається незмінною.

Приклад 1.9.1. На 31 грудня на балансі підприємства числи­лося обладнання, первісна вартість якого складала 40000 грн, а сума зносу - 10000 грн, залишкова вартість - 30000 грн. У табли­ці 1.12 наведені різні варіанти переоцінки.

Таблиця 1.12. Варіанти переоцінок вартості обладнання

 

 

 

 

 

Розподіл сум, отри­

 

 

 

 

 

маних у результаті

 

 

 

 

 

переоцінки

 

 

 

 

 

Збіль­

 

Показник

Вартість до пере­оцінки, грн

Індекс переоці­нки

Вартість після пе­реоцінки, грн

Сума переоцінки, грн

шення

(+), змен­шення

(-) до-

датко- вого ка­піталу, грн

Доходи (+), витрати (-) поточного періоду, грн

1

2

3

4

5

6

7

Ситуація 1

Первісна переоцінка (дооцінка). Справедлива вартість на дату переоцінки склала

36000 грн.

 

 

 

 

 

 

Первісна

40000

1,20 =

48000

+ 8000

х

х

вартість

 

36000 :

 

 

 

 

Сума зносу

10000

30000

12000

+ 2000

х

х

Залишкова

30000

 

36000

+ 6000

+ 6000

-

вартість

 

 

 

 

 

 

Продовження^ таблиці

1

2

3

4

5

6

7

Друга переоцінка (дооцінка після дооцінки). Справедлива вартість об'єкта на дату переоцінки склала 37908 грн.З дати останньої до оцінки наразхована амортизацій в сумі 3600 грн.

Первісна вартість

48000

1,17 = 37908 :

56160

+ 8160

х

х

Сума зносу

12000 + 3600 = 15600

32400

18252

+ 2652

х

х

Залишкова

32400

 

37908

+ 5508

+ 5508

-

вартість

 

 

 

 

 

 

Третя переоцінка (уцінка після дооцінки). Справедлива вартість об'єкта на дату переоцінки склала 19840 грн. З дати останньої дооцінки нарахована амортизація в сумі 3700 грн.

Первісна вартість

56160

0,58 = 19840 :

32572

- 23588

х

х

Сума зносу

18252 + 3700 = 21952

34208

12732

- 9220

х

х

Залишкова

34208

 

19840

- 14368

- 11508

- 2860

вартість

 

 

 

 

 

 

Ситуація 2

Перша переоцінка (уцінка). Справедлива вартість на дату переоцінки склала 27900 грн.

Первісна вартість

40000

0,93 = 27900 :

37200

- 2800

х

х

Сума зносу

10000

30000

9300

- 700

х

х

Залишкова

30000

 

27900

- 2100

-

- 2100

вартість

 

 

 

 

 

 

Друга переоцінка (уцінка після уцінки). Справедлива вартість об'єкта на дату пе­реоцінки склала 20088 грн. З дати останньої переоцінки нарахована амортизація в сумі 2790 грн.

Первісна вартість

37200

0,80 = 20088 :

29760

- 7440

х

х

Сума зносу

9300+ 2790 = 12090

25110

9672

- 2418

х

х

Залишкова

 

 

20088

- 5022

-

- 5022

вартість

 

 

 

 

 

 

Третя переоцінка (дооцінка після уцінок). Справедлива вартість об'єкта на дату переоцінки склала 28036 грн. З дати останньої дооцінки нарахована амортизація в сумі 2000 грн.

Первісна вартість

29760

1,55 = 28036 :

46128

+16368

х

х

Сума зносу

9672 + 2000 = 11672

18088

18092

+ 6420

х

х

Залишкова

18088

 

28036

+ 9948

+ 2826

+ 7122

вартість