3.4. Автоматизація контролю з використанням економічного аналізу

Метод економічного аналізу, який застосовує ревізор, потребує довгої й кропіткої роботи з відбору інформації. Та­кий аналіз може, наприклад, показати невідповідність обліко­вих даних у частині:

i фактичної наявності матеріалу на складі; i отримання матеріалу на складі; оплати цього матеріалу; виданого матеріалу зі складу; i інформації про поїздки за цим матеріалом; i нарахованої заробітної плати робітникам, які використо­вують цей матеріал;

i фактичною наявністю готової продукції на складі, при ви­робництві якої використовувався цей матеріал; i отриманими грошовими коштами за продукцію; відвантаженою готовою продукцією.

Під невідповідністю облікових даних розуміємо непогод­женість балансового рівняння в розрізі перерахованих вище пунктів і розбіжність цих рівнянь, між собою.

Для одержання необхідної інформації ревізор повинен зібрати документи, зрозуміло, або по групі подій на підприємстві (наприклад, по певному виду виробу), або у відрізку часу. Також потрібно розуміти, що як такі, перерахо­вані нижче форми документів, не мають принципового зна­чення. Ревізор звертає увагу на конкретну організацію обліку підприємства й економічний зміст внесеної в ці документи інформації, наприклад:

картки складського обліку; i документи про приймання матеріалів на склад; i платіжні доручення, видаткові касові ордери, інші доку­менти на оплату даного матеріалу;

i ЛЗК, вимоги та інші видаткові документи на даний вид матеріалу;

i маршрутні аркуші;

i таблиці розрахунку оплати праці робітників, відомості по видачі зарплати;

i дані ОТК про прийом готової продукції; i матеріали інвентаризації; i прибуткові касові ордери, виписки банків; i накладні на відвантаження продукції. Очевидно, що всі описані дані повинні вписуватися в принцип балансового рівняння (див. нижче). Але щоб зібра­ти всі вищенаведені документи, може знадобитися не один день. Більше того, при чіткій організації бухгалтерії ревізор, імовірно, одержить документи, що вимагаються, швидко. Але скільки потрібно уважної кропіткої праці, щоб з безлічі документів вибрати числові дані, необхідні для внесення в балансове рівняння. У принципі, в рамках "паперової" бух­галтерії така робота настільки трудомістка, що її проводять, як правило, тільки за наявності підозр, сигналів і виявлених порушень. Перераховані вище документи містять числову інформацію, яка, внесена в балансові рівняння, не повинна їх порушувати.

Формули цих рівнянь очевидні:

Залишок (поч. п){ + Надходження- Видаток = Залишок (кін., п), (*),

де i - окремий обліковий об'єкт.

Зрозуміло, можна будувати розрахунки й іншими спосо­бами, ми наводимо очевидні співвідношення. Неочевидні за­лежності повинні будуватися з урахуванням конкретних облікових технологій підприємства. Взагалі все моделювання майже завжди зводиться до одного - мінімізувати витрати шляхом усунення необґрунтованої перевитрати. Досягається це поданням різних впливових облікових об'єктів (особливо витрат) у координатах інших величин, і зворотним способом - вираженням випуску продукту через витрати як вихідні неза­лежні змінні.

Тепер же ми зробимо досить важливе припущення, яке можна буде використати при автоматизації ревізійного проце­су. Очевидно, що технологія підприємства включає: i оплату матеріалів; i завезення їх; i розміщення на складі; i передачу матеріалів у цех; i виробництво продукції; i нарахування зарплати за неї; i передачу продукції на склад; i одержання оплати за неї; i відвантаження продукції покупцеві.

Наведені облікові об'єкти відрізняють зміни з певною ритмічністю, що залежить від технології виробництва (і не тільки від неї). От ці дані [залишок(пп) — прихід — витрата — залишок(кп)] ми й візьмемо як елементи матриць, сформова­них з рядків (*). Тобто кожна матриця буде характеризувати певний період життя фірми, - наприклад, декаду або місяць. Кілька таких матриць характеризують простір станів підприємства в частині певної групи зв'язаних активів. Най­важливішою характеристикою групи таких матриць буде те, що елементи рядків кожної з них не можуть змінюватися за­надто швидко стосовно інших елементів рядків через інерцію технологічних зв'язків між ними (див. нижче приклад з ма­теріалом). Звичайно, ревізор і сам спроможний виявити тако­го роду "перегони"31, але в цьому випадку йому лише потрібно встановити граничні значення відхилень у залежностях між елементами різних рядків. Усю рутинну арифметичну роботу (до речі, більшу за обсягом) ПЕОМ візьме на себе.32

Тепер, коли ми виклали теоретичні основи автоматизації ревізійного процесу, буде не зайвим обговорити основи ор­ганізаційні. Очевидно, що описані методи можуть бути засто­совані тільки на підприємствах, оснащених потужними паке­тами програм, наприклад, 1С Підприємство, Axapta, SAP R3 або подібними до них за класом. Незважаючи на різницю в класі цих трьох програм, усі вони дають можливість швидко одержати структуровані дані практично з будь-якого розрізу діяльності підприємства - аж до видачі певних документів (договорів, касових ордерів, доручень) за певний період. Зви­чайно, ця можливість для ревізора надзвичайно зручна як спосіб практично миттєвого відбору його інформації, що його цікавить. Однак якщо з програмою 1С у підготовленого ревізора особливих проблем і не виникає, то з програмами класу Axapta або SAP R3 через екзотичність й потужність са­мого програмного продукту (як, втім, і будь-якої потужної програми автоматизації діяльності всього підприємства, а не тільки його бухгалтерського обліку) перед перевіряючими може виникнути питання: як саме одержувати необхідні дані з інформаційної бази підприємства. Вирішення цієї проблеми ми бачимо або у включенні в ревізійну бригаду фахівця з комп'ютерних систем, або обов'язкове ознайомлення пе­ревіряючих з подробицями роботи в подібних пакетах, з'ясу­вання їхніх особливостей до, а не під час перевірки підприємства. Наприклад, програма Axapta сконструйована творцями таким чином, що динамічно прораховує первинну інформацію, що вводиться в неї, і запізнювання звітних уза­гальнених даних у ній практично нульове. У програмі SAP R3 не можна одержати в цей момент узагальнені показники, тому що на це може знадобитися велика кількість годин роботи серверної частини програми, що, у свою чергу, утруднить ро­боту бухгалтерської служби підприємства. Так, при запиті на сервер з вимогою видати всі документи (наприклад, договори з певної тематики, скажімо, продажу) таке завдання буде вирішуватися приблизно одну або дві години. На небагато ус­кладнений запит може піти 3 або 4 год., а якщо запросити пов'язані між собою документи та ще й зробити з ними ариф­метичні обчислення, то такий запит може мати сильне наван­таження на головний блок програми й призвести до неможли­вості роботи з нею інших користувачів на підприємстві. Тому якщо ревізорові потрібні які-небудь узагальнюючі показники, то доцільно вимагати їх наприкінці робочого дня з урахуванням того, що головний комп'ютер мережі підприємства за ніч упорається із прорахунком і на ранок наступного дня необхідна інформація буде готова.

Досить важливий момент опитування персоналу підприємства - щоб з'ясувати правила роботи з потужним програмним пакетом. Звичайно, службовець має навички ро­боти з ним тільки в межах своєї ділянки відповідальності, то­му доцільно опитувати кілька людей і намагатися об'єднати отриману інформацію, маючи на меті повноцінно працювати з пакетом. За можливості опитування варто проводити серед більш молодих співробітників, тому що серед них вищий рівень комп'ютерної грамотності і від них можна швидше одержати зрозуміле пояснення.

Проводячи ревізію підприємств, оснащених програмами описуваного класу, перевіряючий, не знайомий із сучасними інформаційними технологіями, змушений буде повністю по­кластися на бухгалтера, що надає йому інформацію. Можли­во, працівник підприємства на вимогу надасть достовірні й повні узагальнені дані, можливо, дані будуть недостовірні або неповні - перевірити це ревізор буде не в змозі через ве­личезний обсяг роботи, який потрібно виконати для такого звірення. Тому ми вважаємо недоцільним направляти на пе­ревірки середніх і великих підприємств працівників кон­трольно-ревізійної служби, які мають слабке уявлення про сучасні технології автоматизації облікових процесів. Такий працівник може бути використаний тільки для перевірки фактичного стану матеріальних об'єктів (інвентаризація) - основних й оборотних коштів, для оцінки методології облікового процесу з метою перевірки адекватності його чинним законам.

Як це не дивно, але навіть на великих західних ком­паніях немає стрункої прозорої системи обліку й контролю їхньої діяльності. Фінансовий результат же завжди оцінюється з певною точністю, досить далекою від ідеальної.

На великих і середніх українських підприємствах при штаті управлінського апарату від десятків до сотень людей тільки обрані інформовані про реальне положення справ і можуть у прийнятний термін зібрати необхідну інформацію. Напри­клад, сучасне промислове підприємство має мільйонні обо­роти на місяць і виробничі запаси, оцінювані в такі ж суми. Уже при погрішності ведення обліку в 10% сума неточності в даних про діяльність легко складе сотні тисяч гривень, при цьому 10% неточність не є межею. Щоб знайти погрішність при оцінці активів, наприклад, запасів готової продукції по одному або двох відсотках, за найскромнішими підрахун­ками, необхідна одночасна строго погоджена робота 30-40 чоловік з тимчасовим блокуванням роботи окремих ділянок підприємства. У той же час багато промислових підприємств мають безперервний цикл виробництва, що унеможливлює їхню зупинку. Ці обставини надзвичайно утруднюють ревізійний процес і ставлять під сумнів будь-які результати перевірки, оскільки вони ґрунтуються на інформації, отри­маній з документів підприємства, що в більшості випадків не може бути точною. У свою чергу, це свідчить про об'єктивну необхідність розробки й застосування нових ме­тодів ревізії - на основі досягнень інформаційних техно­логій. Саме тому ми пропонуємо розглядати лінійно-пара­метричний