4.6. Облік виробничих запасів та розрахунків

Класифікація та первісна оцінка запасів. Методологічні принци-пи формування інформації про запаси в бухгалтерському обліку і роз-криття її у фінансовій звітності, наведені в Положенні (стандарті) бух-галтерського обліку 9 «Запаси» обов' язкові і для будівельної галузі[42].

Запаси це активи будь-якого підприємства і у тому числі будівель-ного, якщо існує ймовірність того, що воно одержить у майбутньомуекономічні вигоди, пов'язані з їхнім використанням, і їхня вартістьможе бути вірогідно визначена.

До запасів належать:

сировина; матеріали; будівельні конструкції; комплектуючі ви-роби та напівфабрикати; тара і тарні матеріали; паливні і мастильніматеріали; вода; енергія усіх видів та запасних частин, придбаних усторонніх організацій; вироби та напівфабрикати, виготовлені в допо-міжних та другорядних виробництвах будівельного підприємства, якінадалі використовуються при виконанні будівельно-монтажних робітта обслуговування виробництва і на адміністративні потреби;

незавершене виробництво у вигляді незакінчених обробкою ізборкою деталей, вузлів, виробів і незавершених виробничих процесів.Незавершене виробництво на підприємствах, які виконують роботи чинадають послуги, складається з витрат на виконання незавершених ро-біт, стосовно яких підприємством ще не визнано доходу;

готова продукція, що виготовлена на підприємстві, призначенадля продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, пе-редбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом;

товари у вигляді матеріальних цінностей, які придбані (отримані)і втримуються підприємством з метою подальшого продажу;

малоцінні та швидкозношувальні предмети які використовують-ся строком не більше одного року або нормального операційного цик-лу, якщо він більше одного року.

Одиницею бухгалтерського обліку запасів є їхнє найменування абооднорідна група чи вид.

Придбані або зроблені запаси зараховуються на баланс підприємс-тва за первісною вартістю.

Первісною вартістю запасів, придбаних за плату, є собівартість за-пасів, що включає такі фактичні витрати:

суми, що сплачують згідно договору постачальникові (продавце-ві), за винятком непрямих податків;

суми ввізного мита;

суми непрямих податків у зв'язку із придбанням запасів, які невідшкодовуються підприємству;

транспортно-заготівельні витрати (ТЗВ) — витрати на заготівлюзапасів, оплата тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботиі транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їхньоговикористання, у т. ч. витрати зі страхування ризиків транспортуваннязапасів. ТЗВ включаються до собівартості придбаних запасів або зага-льною сумою відображаються на окремому субрахунка рахунків запа-сів, щомісяця розподіляються між сумою залишку запасів на кінецьзвітного місяця і сумою запасів, які вибули (використані, реалізовані,безкоштовно передані і ін.) за звітний місяць. Приклад розрахунка су-ми ТЗВ показаний у таблиці 4.10 (дані умовні);

інші витрати, які безпосередньо пов'язані із придбанням запасів ідоведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання в за-планованих цілях. До таких витрат, зокрема, належать прямі матеріа-льні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати під-приємства на доробку і підвищення якісно-технічних характеристикзапасів.

Недостачі і втрати запасів у межах установлених норм природноївтрати при транспортуванні відносяться на збільшення первісної вартостіоприбуткованих запасів такого найменування групи, видів [39, п. 5.7].

Первісною вартістю запасів, виготовлених власними силами під-приємства, зізнається собівартість їхнього виробництва, що визнача-ється за П(С)БО 16 «Витрати» [43].

Первісною вартістю запасів, внесених до статутного капіталу під-приємства, визнається погоджена із засновниками (учасниками) під-приємства їхня справедлива вартість.

Таблиця 4.10

РОЗРАХУНОК ТРАНСПОРТНО-ЗАГОТІВЕЛЬНИХ ВИТРАТ, ТИС. ГРН

Зміст показників

Вартість запасів

ТЗВ

01

02

03

1. Залишок на початок місяця

150

40

2. Надійшло за місяць

300

50

3. Разом

450

90

4. Середній відсоток ТЗВ = 20 % (90 : 450 х 100)

 

 

5. Вибуло за місяць

400

80*

6. Залишок на кінець місяця (рядок 3—5)

50

10

* Сума ТЗВ = 400 X 20 % = 80

Первісною вартістю запасів, отриманих підприємством безоплатно,зізнається теж їхня справедлива вартість.

Первісна вартість одиниці запасів, придбаних внаслідок обміну наподібні запаси, дорівнює балансовій вартості переданих запасів. Якщобалансова вартість переданих запасів перевищує їхню справедливу ва-ртість, то первісною вартістю отриманих запасів є їхня справедливавартість. Різниця між балансовою і справедливою вартістю переданихзапасів включається до складу витрат звітного періоду.

Первісна вартість запасів, придбаних в обмін (або частковий обмін)на неподібні запаси, дорівнює справедливій вартості переданих запа-сів, збільшених (зменшених) на суму коштів або їхніх еквівалентів, щобула передана (отримана) у процесі обміну.

Не включаються до первісної вартості запасів, а відносяться у ви-трати періоду, у якому вони були здійснені (встановлені):

наднормативні втрати і недостачі запасів;

відсотки за користування позиками;

витрати на збут;

загальногосподарські і інші подібні витрати, які безпосередньо непов'язані із придбанням і доставкою запасів і приведенням їх у стан, уякому вони придатні для використання в запланованих цілях.

Первісна вартість запасів у бухгалтерському обліку не змінюється[42].

Документальний супровід надходження запасів. Виробничі запа-си будівельного підприємства можуть бути придбані за кошти; виго-товлені на самому підприємстві; внесені до статутного капіталу; отри-мані безплатно і внаслідок обміну. Їхньому одержанню передує роботаза підписанням договорів, угод, контрактів. У них домовляються проосновні умови поставок (купівлі-продажу), на які дають згоду поста-чальник і покупець (найменування, обсяг, вартість, форми розрахунка,порядок доставки і т.п., штрафні санкції за невиконання договору і їх-ній розмір).

Зміст базових умов поставки товарно-матеріальних цінностей, мо-мент передавання ризиків, загибелі або ушкодження їх, а також виго-ди, пов'язані із правом власності на ці цінності визначені Указом Пре-зидента України «Про використання Міжнародних правил інтер-претації комерційних термінів» від 4 жовтня 1994 року № 567/94. Їхтринадцять:

EXW Франко-завод (місце позначене)FCA Франко-перевізник (-)

FAS Франко уздовж борта судна (порт доставки позначений)FOB Франко-борт (порт відвантаження позначений)CFR Вартість і фрахт (порт призначення позначений)CIF Вартість, страхування й фрахт (-)

CPT Перевезення оплачене до (місце призначення позначене)CIP Перевезення і страхування оплачені до (-)DAF Поставка до кордону (місце позначене)

DEQ Доставлено Франко-набережна (мито оплачене) (порт при-значення визначений)

DES Доставлено Франко-строп судно (порт призначення визна-чений)

DDV Доставлено, мито не оплачено (місце призначення визначене)DDP Доставлено, мито оплачене (-).

Так, на умовах поставки, наприклад, EХW Франко-завод (місце по-значене) означає, що зобов' язання продавця з поставки вважаютьсявиконаними після того, як він передасть товар покупцеві зі складу сво-го підприємства. При цьому продавець не відповідає за навантаженнятоварів на надані покупцем транспортні засоби або за оплату мита наекспорт. Покупець має всі витрати і ризики у зв'язку з перевезеннямдо місця призначення. Таким чином, це правило передбачає мінімальнізобов' язання для продавця.

Незалежно від варіантів одержання запасів на склад підприємства вобов'язковому порядку їхню наявність підтверджують типовими форма-ми первинних облікових документів по обліку сировини і матеріалів [54].

До обов'язкових первинних документів, що підтверджують надхо-дження запасів до будівельного підприємства, належать: Журнал облі-ку надходження вантажів (реєстрація транспортних документів, пов'я-заних з одержанням запасів по залізниці, водним шляхом); Доручення— ф. № М-2; Прибутковий ордер — ф. № М-4; товарно-транспортнанакладна — ф. № 1-ТН; Акт приймання матеріалів — ф. № М-7; На-кладна на внутрішнє переміщення матеріалів ф. № М-11; реєстр отри-маних і зданих документів ф.№ М-13; Податкова накладна.

У випадку, коли замовник будівельно-монтажних робіт має мож-ливість самостійно забезпечити будівельні роботи власними запасами,він їх реалізує або передає підрядникові в рахунок оплати виконанихробіт (бартер), а підрядник оприбутковує їх на складі.

Можливий і варіант, коли право власності на передані матеріали збе-рігаються за замовником. У цьому випадку замовник передає ресурсипідрядникові за актом. Підрядник оприбутковує їх на забалансовий раху-нок 02 «Активи на відповідальному зберіганні» і повинен відзвітуватисяпро їхнє використання, а неспожиті запаси повернути замовникові. Вар-тість використаних ресурсів замовника вказують в акті приймання робіт,виконаних підрядником, але вони не будуть включені до обсягів викона-них робіт, тому що у акті передбачене їхнє виключення [49].

У податковому обліку підрядника рух таких запасів не відобража-ють у валових доходах, вони не є об'єктом ПДВ.

Синтетичний і аналітичний облік надходження запасів. Синте-тичний облік надходження виробничих запасів ведеться на активномурахунка 20 «Виробничі запаси». До нього відкриваються субрахунка(рахунки другого порядку):

«Сировина і матеріали» (наявність і рух сировини і матеріалів,які входять до складу виготовлення продукції, або є необхідними ком-понентами при її виготовленні);

«Покупні напівфабрикати і комплектуючі вироби» (придбанідля комплектації виробленої продукції, що вимагають додаткових ви-трат праці з їх обробки або зборки. Вироби, придбані для комплектаціїготової продукції, вартість яких не включається до собівартості про-дукції певного підприємства, відображаються на рахунка 28 «Товари»;

«Паливо» (нафтопродукти, тверде паливо, мастильні матеріалидля технологічних потреб виробництва, експлуатації транспортних за-собів, а також для виробництва енергії й опалення будинків, оплаченіталони на нафтопродукти й газ);

«Тара й тарні матеріали» (всі види тари, крім тари, яка викори-стовується як господарський інвентар, а також матеріали, які викорис-товуються для виготовлення тари, і її ремонт);

«Будівельні матеріали» (будматеріали, конструкції і деталі,устаткування і комплектуючі вироби, які заготовлено для монтажу, таінші матеріали, необхідні для виконання будівельно-монтажних робіт,виготовлення будівельних деталей і конструкцій);

«Матеріали, передані в переробку» (на сторону і надалі вклю-чаються до складу собівартості отриманих з них виробів);

«Запасні частини» (деталі, вузли, агрегати, які використаютьсядля проведення ремонтів, заміни зношених частин машин, устаткуван-ня, транспорту, інструменту, автомобільних шин у запасі та обороті. Уремонтних підприємствах — обмінний фонд);

209 «Інші матеріали» (відходи виробництва: обрубки, обрізки,стружка та ін., невиправний брак, матеріальні цінності, отримані відліквідації основних коштів, зношені шини і т. п.).

Синтетичний облік з надходження виробничих запасів показано втаблиці 4.11 (п. 1—5.11).

Порядок з надходження запасів по лінії імпорту та відображення вбухгалтерському обліку роз'яснимо на прикладі. Контрактом визначе-но вартість запасів на 1000 дол. США, ввізне мито — 500 грн, митнізбори — 5 грн.

Заплачено аванс з валютного рахунка 1000 дол. США за курсомНБУ — 5,40 грн:

Д-т 63, К-т 312 — 5400грн

На дату оформлення митної декларації курс НБУ — 5,50 грн.Курсова різниця (5,50 - 5,40) х 1000 = 100 грн.

Д-т 945 «Витрати від операційної курсової різниці» К-т 63 — 100грн.

Оприбутковано запаси на митну вартість:

Д-т 20, К-т 63 5400 грн.

4.Оплачено ввізне мито і митні послуги:

Д-т 68, К-т 311 505 грн.

Включено суми ввізного мита і митних послуг у вартість запасів

Д-т 20, К-т 68 505грн.

Нарахована сума ПДВ (Для цілей оподатковування митна вар-тість запасів збільшується тільки на ввізне: (5400 + 500) х 20 %

Д-т 643, К-т 641 1180 грн.

Перераховано суму ПДВ:

Д-т 641, К-т 311 1180 грн.

8. Відображається податковий кредит:

Д-т 641, К-т 643 1180 грн.

У випадку надходження ресурсів від замовника підрядник оприбу-тковує їх на забалансовий рахунок 02 «Активи на відповідальномузберіганні», списуючи за даними звіту про використання і/або повер-нення.

Облік надходження запасів на складі ведеться в картках складсько-го обліку матеріалів за ф. № М-12 на підставі оформлених первиннихдокументів у день здійснення операції.

Оцінка та документування господарських операцій вибуття за-пасів. Методичними рекомендаціями з бухгалтерського обліку запасів[39] для оцінки запасів при їхньому вибутті (відпусканні запасів у ви-робництво, з виробництва, продажу, іншому вибутті) передбачене за-стосування таких методів:

ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів (запаси,які відпускаються, і послуги, які виконуються для спеціальних замов-лень і проектів, а також запаси, які не заміняють один одного);

середньозваженої собівартості (оцінка за середньозваженою со-бівартістю проводиться по кожній одиниці запасів розподілом сумар-ної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця й варто-сті, отриманих у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасівна початок звітного місяця і отриманих у звітному місяці запасів);

собівартості перших за часом надходження запасів — ФІФО«first in first out» (цей метод базується на припущенні, що запаси бу-дуть використані в тій послідовності, у якій вони надходили на під-приємство (відбиті в бухгалтерському обліку), тобто запаси, які пер-шими відпускаються у виробництво (продаж та інше вибуття),оцінюються за собівартістю перших за часом надходження запасів);

нормативних витрат (застосовуються норми витрат на одиницюпродукції (робіт, послуг), які встановлені підприємством з урахуван-ням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих поту-жностей і діючих цін);

ціни продажу (оцінка за цінами продажу заснована на застосу-ванні підприємствами роздрібної торгівлі середнього відсотка торго-вельної націнки товарів).

Для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають одна-кове призначення і однакові умови використання, застосовується тіль-ки один з наведених методів.

Відпускання виробничих запасів оформляють Лімітно-забірнимикартками (для контролю за дотриманням установлених лімітів по сис-тематичному відпусканню запасів на виробництво). Лімітно-забірнакартка (форма № М-28) для відпускання матеріалів на будівельніоб'єкти ведеться протягом Разом періоду будівництва і перебуває увиконавця робіт. Одночасно складається щомісячна лімітно-забірнакартка за формою № М-2а, що перебуває на складі. При відпусканніматеріалів зі складу комірник розписується в лімітно-забірній картіформи № М-28, а одержувач — у лімітно-забірній карті форми № М-28а. Наприкінці місяця виконавець робіт за результатами інвентариза-ції заповнює графу «Залишок на об'єкти на кінець місяця» форми№ М-28 [62, с. 131]

Лімітно-забірні картки з первинними документами передаютьсяматеріальною підзвітною особою з матеріальним звітом у бухгалте-рію за формою № М-19 тільки в кількісних показниках і в одному ек-земплярі. У бухгалтерії у звіті проставляють ціну і визначають сумунадходження та використання запасів загалом та за об'єктами. Післяперевірки і визначення правильності списання (витрати) матеріалівлімітно-забірні картки по незакінчених роботах повертають виконав-цеві робіт.

На разове відпускання запасів на сторону їхнє переміщення офор-мляють «накладними-вимогами на відпуск (внутрішнє переміщення)матеріалів» за формою № М-11. Аналітичний облік вибуття запасівведеться в розрізі їхніх найменувань і однорідних груп.

Зайві, не використані запаси у господарстві підприємство реалізує.Виписується товарно-транспортна накладна і накладна за типовою фо-рмою № М-20 у 3-х екземплярах: першій примірник — одержувачу,другий — виробнику, 3-й — на пропускний пункт.

Кожна група запасів ділиться за видами, сортами, марками, типа-ми, розмірам. Кожному найменуванню привласнюється номенклатур-ний номер (цінник) за змішаною порядково-серійною системою, вико-ристовуючи 7-8-значні коди: 1-2 — синтетичний рахунок, 3-субра-хунок, 4-5 — група, інші — характеризують запас. Така інформаціяумовно-постійна (використовується для автоматизованої обробки). Накожному документі, що підтверджує рух запасів, проставляють номе-нклатурний номер. На підставі даних складського обліку ведуть відо-мість обліку залишків запасів (сальдові відомості), які використовуютьдля контролю даних аналітичного і синтетичного обліку запасів.

Перевірка фактичної наявності запасів, їхній стан і умови зберіган-ня здійснюється за допомогою інвентаризацій [42, п. 4.13].

Оцінка запасів на дату складання балансу. Запаси відображають-ся в бухгалтерському обліку і звітності за найменшою із двох оцінок:первісної вартості або чистої вартості реалізації.

Запаси відображаються за чистою вартістю реалізації, якщо на датубалансу їхня ціна знизилася або вони зіпсовані, застаріли або іншимобразом втратили первісну очікувану економічну вигоду.

Чиста вартість реалізації визначається по кожній одиниці запасів,за винятком з очікуваної ціни продажу очікуваних витрат на завер-шення виробництва і збут.

Сума, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартістьїхньої реалізації і вартість повністю загублених (зіпсованих або тих,яких не вистачає) запасів, списується на витрати звітного періоду звідбиттям зазначеної вартості на забалансовому рахунку. Після вста-новлення осіб, які повинні відшкодувати втрати, належна сума від-шкодування зараховується до складу дебіторської заборгованості (абоінших активів) і доходу звітного періоду.

Якщо чиста вартість реалізації раніше знижених у ціні запасів, які єактивами на дату балансу, надалі збільшується, то на суму збільшеннячистої вартості реалізації, але не більше суми попереднього зменшен-ня, сторнується запис про попереднє зменшення вартості запасів.