5.3. Економічна експертизата експертне дослідження інформації про економічнудіяльність підприємств та організацій

Термін «банкрутство» походить від латинського словаbancarotta — зламаний ослін або banca rotta — розбитий банк. Підним розуміють неспроможність юридичної особи (суб'єкта підпри-ємницької діяльності) задовольнити у встановлений для цього тер-мін висунуті йому кредиторами вимоги й виконати зобов'язанняперед бюджетом.

В Україні підстави й порядок визнання суб'єкта підприємниць-кої діяльності банкрутом визначені в Законі України «Про віднов-лення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом»від 14 травня 1992 року (в редакції від 30 червня 1999 року) (далі —Закон), главою 23 Господарського кодексу України (далі — ГК) таст. 53 Цивільного кодексу України (далі — ЦК).

Критеріями абсолютної неплатоспроможності Закон визнає:

а)         розмір заборгованості (встановлений у сумі трьохсот мініма-льних розмірів заробітної плати);

б)         термін несплати (3 місяці після настання терміну сплати).

За законодавством України суб'єктами банкрутства можуть бу-ти лише юридичні особи, зареєстровані як суб'єкти підприємниць-кої діяльності в органах державної статистики України, а також фі-зичні особи—суб'єкти підприємницької діяльності. Ними неможуть бути відокремлені структурні підрозділи юридичної особи(філії, представництва, відділення тощо). Не може порушуватисясправа про банкрутство, якщо боржник не включений до Єдиногодержавного реєстру підприємств та організацій України або до Ре-єстру суб'єктів підприємницької діяльності, а також стосовно бор-жника, щодо якого вже порушено справу про банкрутство, інозем-них юридичних осіб та міжнародних організацій, розташованих замежами України.

Кримінальний кодекс України визначає як злочин фіктивне ба-нкрутство, доведення до банкрутства, приховування стійкої фінан-сової неспроможності та незаконні дії в разі банкрутства і вживаєтерміни «банкрутство» і «фінансова неспроможність».

Відповідальність за фіктивне банкрутство передбачена ст. 218КК. Під фіктивним банкрутством розуміють завідомо неправдивуофіційну заяву громадянина-засновника або власника суб'єкта гос-подарської діяльності, а також службової особи суб'єкта господар-ської діяльності, громадянина—суб'єкта підприємницької діяльно-сті про фінансову неспроможність виконання вимог з бокукредиторів і зобов'язань перед бюджетом, якщо такі дії завдали ве-ликої матеріальної шкоди кредиторам або державі. При цьому ма-теріальна шкода вважається великою, якщо вона у п'ятсот і більшеразів перевищує неоподатковуваний мінімум доходів громадян.

Із змісту ст. 218 КК випливає, що для того, щоб оголосити себефіктивним банкрутом, суб'єкт підприємницької діяльності має:приховати, знищити, фальсифікувати бухгалтерські та інші обліко-ві документи, які відображають його економічну діяльність; прихо-вати відомості про розмір майна, що йому належить, та про місцейого знаходження, іноді передати майно в інше володіння, відчу-жити або навіть знищити його тощо. Подальші процедури такі самі,як і при не фіктивному банкрутстві. По-перше, суб'єкт перерахова-них злочинних дій подає до господарського суду заяву про фінан-сову неспроможність виконати вимоги кредиторів і зобов'язанняперед бюджетом. По-друге, суд зобов'язує заявника подати до офі-ційного друкованого органу оголошення про порушення справипро банкрутство. Протягом місяця від часу публікації кредиторизбанкрутілого боржника подають до господарського суду письмовізаяви з відповідними майновими вимогами до банкрута, разом здокументами, що підтверджують обґрунтованість цих вимог. Іно-земні юридичні особи, а також громадяни, які бажають братиучасть у санації боржника, теж мають протягом названого термінуподати до господарського суду заяви з письмовим зобов'язаннямпро переведення на них боргу і вказати умови санації.

За відсутності пропозицій про санацію або незгоди кредиторів зумовами санації господарський суд своєю постановою визнає бор-жника банкрутом і призначає ліквідаторів з представників зборівкредиторів, банків, фінансових органів, а також Фонду державного(комунального) майна України, якщо банкрутом є державне під-приємство або організація. Ліквідатори проводять процедуру задо-волення вимог кредиторів.

З моменту визнання юридичної особи банкрутом її діяльністьприпиняється. За необхідності за поданням прокуратури чи клопо-танням боржника, розпорядника майна або кредиторів господарсь-кий суд може визнати не чинною будь-яку угоду щодо продажумайна боржника, укладену протягом трьох місяців до початку про-вадження у справі про банкрутство, якщо продаж відбувався в ін-тересах зацікавленої особи з боку боржника. Суд також може ви-знати не чинною угоду щодо продажу майна чи прийняттяборжником на себе зобов'язань протягом року до початку прова-дження у справі про банкрутство: якщо продаж майна здійснено зметою приховання цього майна або несплати боргів; якщо боржниквнаслідок угоди отримав набагато менше, ніж реальна ціна майна;якщо боржник на момент укладання угоди вже був фактично не-платоспроможний чи став таким унаслідок виконання цієї угоди.

Оцінка активів боржника по-різному впливає на склади злочи-нів. Якщо виявлені активи боржника великі, то це добре у випадку,коли скоєне фіктивне банкрутство (ст. 218 КК), тому що це змен-шить збиток, заподіяний кредиторам, і складу цього злочину можевзагалі не бути. А у випадку приховування стійкої неплатоспромо-жності (ст. 220 КК) навпаки — що більшою є вартість схованих ак-тивів, то більший збиток, заподіяний кредиторам.

Чинне законодавство України про банкрутство (ч. 3 ст. 215 ГК)передбачає відповідальність за умисне банкрутство (доведення добанкрутства). Умисне банкрутство — це стійка неплатоспромож-ність суб'єкта підприємництва, викликана цілеспрямованими діямивласника майна або посадової особи суб'єкта підприємництва, як-що це завдало істотної матеріальної шкоди інтересам держави, сус-пільства або інтересам кредиторів, що охороняються законом.

Стаття 219 КК, що передбачає відповідальність за доведення добанкрутства, деталізує та уточнює це поняття. Згідно з положення-ми цієї статті, доведення до банкрутства — це умисне, з корисли-вих мотивів, іншої особистої зацікавленості або в інтересах третіхосіб вчинення власником або службовою особою суб'єкта госпо-дарської діяльності дій, що призвели до стійкої фінансової неспро-можності суб'єкта господарської діяльності, якщо це завдало вели-кої матеріальної шкоди державі чи кредитору.

Стаття передбачає відповідальність, якщо господарські дії, вчи-нені навмисне власником або службовою особою суб'єкта госпо-дарської діяльності довели до банкрутства і завдали великої шкоди.Діяння, визначене в цій статті, встановлює відповідальність за тра-диційне «злісне банкрутство», загальноприйняте на європейськомуконтиненті. Водночас, у розумінні цих традиційних злочинів у ККіснують відмінності:

відповідальність за діяння поєднується із завданням великоїшкоди (це положення незрозуміле, з урахуванням тієї обставини,що злісне банкрутство за небезпекою діяння, шкодою, заподіяноюцим діянням, та способом замаху на чужі майнові права мало відрі-зняється від шахрайства, за яке встановлена відповідальність навітьу тому випадку, коли розмір збитку невеликий);

це діяння, відповідно до КК, карається значно м'якше, ніжу тих державах, де відносне економічне благополуччя робитьйого менш небезпечним (максимальне покарання за це діяння вУкраїні передбачено у вигляді обмеження волі на строк до трьохроків, тоді як в Англії, наприклад, до семи років, у Німеччині —до 10). Зазвичай за подібні дії встановлюється відповідальність,подібна до відповідальності за шахрайство, крадіжку, присвоєн-ня довіреного майна та інші корисливі ненасильницькі майновізлочини;

дії, вчинені власником або службовою особою суб'єкта гос-подарської діяльності» при традиційному злісному банкрутствістановлять небезпеку лише в тому випадку, коли вони вчинені на-вмисно з корисливих мотивів, з метою доведення суб'єкта госпо-дарської діяльності до банкрутства. В інших випадках це -нормальна і звичайна практика.

Слід зазначити й ту обставину, що у ст. 219 КК йдеться провчинення дій «умисне, з корисливих мотивів, іншої особистої заін-тересованості або в інтересах третіх осіб».

Суб'єктом злочинних діянь, передбачених ст. 219 КК, може бу-ти власник, службова особа суб'єкта підприємницької діяльності.Співучасниками злочину можуть бути будь-які інші особи, якісприяють вчиненню дій, що довели до банкрутства. Мотиви злочи-ну, зазвичай, є корисливими, хоча можуть бути й іншими, що накваліфікацію вчиненого не впливає.

В більшості випадків суб'єктами таких злочинів є посадові осо-би суб'єктів господарської діяльності. Вони виконують різні функ-ції, пов'язані з керівництвом, розпорядженням майном, встанов-ленням порядку його зберігання, переробкою і реалізацією, облікомі контролем над витраченими цінностями тощо. Не виключено, щотакі особи можуть зловживати своїми повноваженнями всуперечзаконним інтересам організації, суспільства або держави.

Існує велика кількість підприємств, які, ховаючись за процеду-рою банкрутства, не бажають платити кредиторам і, особливо,державі. Симптомом, що насторожує, тут є виведення активів абонезаконне їх заміщення. Ці маніпуляції виявляються шляхом аналі-зу фінансових документів, що може дати привід для більш поглиб-леної перевірки. Якщо наявне різке погіршення фінансового стану,а виведення активів відбувається швидкими темпами, це дає під-стави припускати наявність ознак навмисного банкрутства.

У практиці банкрутства дуже часто буває так, що залишки май-на підприємства-банкрута правдою і неправдою «виводяться» ізкризового підприємства в нове ще до процедури банкрутства. Якнаслідок виходить така ситуація: підприємство, що заборгувало,просто «хоронять», а його майно працює на новому підприємстві.Кредиторам залишається тільки чекати, коли їм нададуть документпро неможливість задоволення вимог у зв'язку з відсутністю майна.В підсумку вони можуть лише списати дебіторську заборгованістьз балансу за рахунок валових доходів. При цьому керівники борж-ника, зазвичай, не несуть жодної відповідальності.

Банкрутство активно використовується також як інструмент укорпоративній конкуренції. Агресивний інвестор, скупивши боргипідприємства, яке йому сподобалося, і вибравши найбільш сприят-ливий момент, може ініціювати процедуру банкрутства й призна-чити свого арбітражного керуючого, через якого надалі контролю-ватиме всю діяльність і фінансові потоки боржника. А в планісанації з подачі найбільшого кредитора може бути передбаченийпункт про обмін корпоративних прав боржника на вимоги кредито-рів. Таким чином, банкрутство використовується як відносно деше-вий та ефективний інструмент тіньової приватизації.

Банкрутство у поєднанні з іншими інструментами може використо-вуватися в необмеженій кількості махінацій, що передбачають не тіль-ки зовні легальні операції, а й прямі порушення закону — фальсифіка-цію документів, підкуп посадових осіб, приховування майна тощо.

Експерти вважають, що сам факт порушення справи про банк-рутство чи визнання підприємства банкрутом багато в чому свід-чить про те, що цьому передували якісь некоректні чи навмисні діїкерівників боржника.

Типові способи зловживань у фіктивному банкрутстві:

ухилення від сплати податків через банкрутство. На час діїмораторію на задоволення вимог кредиторів зупиняється виплатаборжником податкових зобов'язань, і до нього не застосовуютьсяподаткові санкції. Якщо до комітету кредиторів не увійшли пред-ставники податкової служби, боржник може домогтися списаннявсього податкового боргу чи розрахуватися по ньому неліквідниммайном. А у разі ліквідації боржника, від якого залишилися однілише неліквідні активи і борги, податковим органам залишаєтьсясписати його податковий борг як безнадійний;

отримання великих партій товару під реалізацію та здійснен-ня великих оплат послуг «своїм» фірмам за будівництво, рекламу,маркетинг за рахунок отриманих коштів від реалізації;

виведення активів підприємства-боржника або незаконне їхзаміщення. Цьому сприяє непрозорість процедури оцінки та реалі-зації активів боржника, які у ході банкрутства надають можливістьдля виведення в іншу структуру, підконтрольну керівництву чивласникам боржника;

передавання майна підприємства-боржника в статутні капіта-ли новостворених юридичних осіб в обмін на отримання неадеква-тної частки участі (акцій) в них;

штучне збільшення кредиторської заборгованості «своїм»кредиторам за рахунок сплати штрафних санкцій, відшкодуваннязбитків.

передавання майна у заставу під значно менший кредит, по-зику;

попередня оплата дорогої оренди, лізингових платежів тощо.

Головними об'єктами дослідження документів про економічну

діяльність підприємств і організацій є:

установлення документальної обґрунтованості, аналізу пока-зників фінансового стану (платоспроможності, фінансової стійкос-ті, прибутковості та ін.);

установлення документальної обґрунтованості аналізу і стру-ктури майна та джерел його придбання;

установлення документальної обґрунтованості стану та ін-тенсивності використання оборотних активів та джерел їх фор-мування;

установлення документальної обґрунтованості аналізу джерелвласних коштів та результатів фінансово-господарчої діяльності;

установлення документальної обґрунтованості аналізу зага-льногосподарських і спеціальних фондів;

установлення документальної обґрунтованості аналізу реаль-ності розрахунків з дебіторами і кредиторами;

установлення документальної обґрунтованості аналізу еко-номічної доцільності отримання і використання кредитів і позик;

установлення документальної обґрунтованості аналізу витраті цін як чинників фінансової стабільності, беззбитковості;

установлення документальної обґрунтованості розрахунківпри приватизації та оренді, відповідності до чинних методик оцін-ки вартості майна, що приватизується, та інші питання, пов'язані зприватизацією, банкрутством підприємств;

установлення документальної обґрунтованості розрахунківчастки майна при виході учасника зі складу засновників;

установлення документальної обґрунтованості розрахунківвтраченого заробітку (від несвоєчасної виплати компенсації заподі-яної шкоди при втраті працездатності та в інших випадках);

установлення документальної обґрунтованості цільового ви-трачання бюджетних коштів;

установлення документальної обґрунтованості розрахунківвтраченої вигоди.

Основними завданнями економічної експертизи та експертногодослідження інформації про економічну діяльність підприємств іорганізацій є:

визначити основні економічні показники (ліквідності, плато-спроможності та прибутковості) господарсько-фінансової діяльнос-ті (зазначити організацію) на дату укладання або закінчення термі-ну дії угоди (зазначити реквізити);

як вказані показники вплинули на результати господарсько-фінансової діяльності (зазначити організацію, підприємство);

чи підтверджується документально розмір внеску (сума) достатутного фонду (зазначається організація, підприємство), та якачастка відповідно до статутних документів підлягає поверненнюучаснику (учасникам), що вибули зі складу засновників (зазнача-ються прізвище, ім'я, по батькові для фізичних осіб, назва підпри-ємства у разі виходу зі складу засновників юридичних осіб) та наяку суму, дата виходу;

визначити частку майна (зазначається організація, підприєм-ство) пропорційно частці статутного фонду, що підлягає виплатіучасникові (зазначаються прізвище, ім'я та по батькові, дата, вихо-ду) у разі його виходу із складу засновків;

визначити розмір збитку від необгрунтованого заниження(несплати) орендної плати (зазначається організація) за період (за-значається який) і в якій сумі;

які порушення вимог нормативних актів, що регламентуютьведення бухгалтерського обліку і контролю, призвели до матеріа-льних збитків від заниження орендної плати;

чи підлягає індексації частка капітальних вкладень (назвапідприємства) у складі незавершеного будівництва (назва підпри-ємства);

відповідно до наданих установчих та первинних документів чи єу вартості об'єктів нерухомості (яких конкретно), які підлягали прива-тизації, частка фінансування споруд за рахунок державних коштів?

Основними джерелами, спираючись на які бухгалтер-експертмає дослідити фінансову діяльність підприємства, є:

У Конституція України, ухвалена Верховною Радою України28.06.1996 р. № 234 К/96 BP.

^ Законі України «Про відновлення платоспроможності борж-ника або визнання його банкрутом» від 14 травня 1992 року (в ре-дакції від 30 червня 1999 року);

глава 23 Господарського кодексу України;

^ ст. 53 Цивільного кодексу України;

^ Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звіт-ність в Україні», затверджений постановою Верховної Ради Украї-ни від 16.07.1999 p. № 996-XIV.

^ Закон України «Про порядок погашення зобов'язань платни-ків податків перед бюджетом та державними цільовими фондами»,що затверджений постановою Верховної Ради України від21.12.2000 p. № 2181-III.

Інструкція про призначення та проведення судових експер-тиз, що затверджена наказом Міністерства юстиції України від08.10.1998 р. № 53/5.

Інструкція про порядок нарахування та погашення пені. За-тверджена наказом ДПА України від 01.03.2001 р. № 77.

Інструкція про порядок застосування та стягнення штрафних(фінансових) санкцій органами державної податкової служби. За-тверджена наказом ДПА України від 17.03.2001 р. № 110.

Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерськогообліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій під-приємств та організацій. Затверджена наказом Міністерства фінан-сів України від 30.11.1999 р. № 291.

^ Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальнівимоги до фінансової звітності». Затверджене наказом Міністерст-ва фінансів України від 31.03.1999 р. № 87 (зі змінами і доповнен-нями).

^ Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 2 «Баланс».Затверджена наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999 р.№ 87 (зі змінами і доповненнями).

^ Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 3 «Звіт про фі-нансові результати». Затверджена наказом Міністерства фінансівУкраїни від 31.03.1999 р. № 87 (зі змінами і доповненнями).

^ Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід».Затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999№ 290.

^ Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати».Затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999№ 318.

Методичні рекомендації по застосуванню регістрів бухгал-терського обліку. Затверджені наказом Міністерства фінансівУкраїни від 29.12.2000 р. № 356.

нормативно-методичні документи, що регламентують веден-ня бухгалтерського обліку;

наказ про облікову політику підприємства;

нормативні документи з виробництва і реалізації продукції;

розрахунок собівартості реалізованої продукції;

договори, якими оформлено операції з реалізації продукції(робіт, послуг) та іншого вибуття активів (договори купівлі-продажу та ін.);

^ розрахункові документи (рахунки, виставлені покупцям наоплату відвантаженої продукції);

^ податкові накладні (для визначення обсягів зобов'язань з ПДВ);

^ регістри аналітичного та синтетичного обліків;

первинні документи, зокрема «Акт на списання основних за-собів», «Накладна на відпуск матеріалів», товарно-транспортні на-кладні, накладні на відвантаження готової продукції та ін.;

^ документи, що засвідчують факти здійснення інвестиційноїта фінансової діяльності;

^ розрахунок обґрунтованості понесених підприємством витратвід надзвичайних подій та отриманих внаслідок цих подій доходів;

форми фінансової звітності (Ф. 1, Ф. 2);

декларація про прибуток підприємства;

матеріали попередніх ревізій і перевірок правильності визна-чення фінансових результатів;

^ останній аудиторський висновок;

^ рішення судів про визнання дебітора неплатоспроможним;

^ інформація правоохоронних органів.

Методичні прийоми та методика проведення судово-бух-галтерської експертизи фінансових результатів діяльності під-приємства включають:

розрахунково-аналітичні (економічний аналіз; аналітичні тастатистичні розрахунки; економіко-математичні);

документальні (відповідність відображених операцій вимо-гам чинного законодавства; формальна й арифметична перевіркадокументів, в яких відображається здійснення господарських опе-рацій, регістрів аналітичного та синтетичного обліку, фінансовоїзвітності; зустрічна перевірка документів; логічний контроль пра-вильності відображення взаємозв'язаних операцій та ін.);

органолептичні (контрольні заміри робіт; технологічні екс-пертизи; суцільні (безперервні) спостереження тощо);

прийоми узагальнення, оцінювання і реалізації результа-тів експертизи (аналітичне групування доказів; групування про-міжних результатів експертизи; узагальнення результатів дослі-дження та складання висновку експерта; розробка пропозицій зпрофілактики правопорушень; вручення висновку бухгалтера-експерта правоохоронним органам; реалізація пропозицій із профі-лактики правопорушень; реалізація результатів експертизи у суді).

Питання для обговорення

та самоперевірки

Назвіть мету та завдання судово-бухгалтерської експертизиготівково-розрахункових операцій.

Назвіть об'єкти судово-бухгалтерської експертизи готівково-розрахункових операцій

Назвіть методичні прийоми експертного дослідження опера-цій з коштами у касі та на рахунках у банку.

Якими нормативно-правовими актами керуються експертипри дослідження операцій з коштами у касі та на рахунках убанку.

Назвіть фактографічну інформацію судової експертизи опе-рацій з коштами у касі та на рахунках у банку.

Назвіть мету та завдання судово-бухгалтерської експертизиосновних засобів.

Назвіть об'єкти судово-бухгалтерської експертизи основнихзасобів.

Назвіть методичні прийоми експертного дослідження основ-них засобів.

Якими нормативно-правовими актами керуються експертипри дослідження основних засобів.

Назвіть фактографічну інформацію судової експертизи осно-вних засобів.

Назвіть мету та завдання судово-бухгалтерської експертизитоварно-матеріальних цінностей.

Назвіть об'єкти судово-бухгалтерської експертизи товарно-матеріальних цінностей.

Назвіть методичні прийоми експертного дослідження товар-но-матеріальних цінностей.

Якими нормативно-правовими актами керуються експертипри дослідження товарно-матеріальних цінностей.

Назвіть фактографічну інформацію судової експертизи това-рно-матеріальних цінностей.

Назвіть мету та завдання судово-бухгалтерської експертизинарахування та сплати податків та зборів.

Назвіть об'єкти судово-бухгалтерської експертизи нараху-вання та сплати податків та зборів.

Назвіть методичні прийоми експертного дослідження нара-хування та сплати податків та зборів.

Якими нормативно-правовими актами керуються експертипри дослідження нарахування та сплати податків та зборів.

Назвіть фактографічну інформацію судової експертизи на-рахування та сплати податків та зборів.

Назвіть особливості економічної експертизи та експертногодослідження достовірності фінансової звітності.

Назвіть завдання та методичні прийоми економічної екс-пертизи та експертного дослідження фінансово-кредитних опе-рацій.

Назвіть мету, завдання та методичні прийоми економічноїекспертизи та експертного дослідження інформації про економічнудіяльність підприємств та організацій.