2.5. ПРИМІТКИ ДО ФІНАНСОВИХ ЗВІТІВ, ВИПРАВЛЕННЯПОМИЛОК, ЗМІНИ В ОБЛІКОВИХ ПОЛІТИКАХ ТА ОЦІНКАХ(МСБО 1, МСФЗ 1, МСБО 8)

магниевый скраб beletage

Фінансові звіти надають важливу інформацію про фінансовий стан,фінансові результати діяльності та зміни у фінансовому стані підприємства.Часто вони містять лише мінімальне розкриття інформації (лише кількіснуінформацію) про деякі основні статті.

Проте існує багато іншої кількісної і, що є навіть важливішим, якісноїінформації за кожним показником фінансових звітів. Наприклад, подробиціщодо:

а)         середовища діяльності;

б)         ризиків, з якими стикається підприємство (зовнішніми тавнутрішніми);

в)         оцінки можливих наслідків таких ризиків;

г)         облікової політики, застосованої до складання фінансових звітів;

д)         зроблених облікових попередніх оцінок та припущень;

е)         розподілу певних показників за статтями та коментарів про них;

ж)        наміри та зобов'язання підприємства;

з)         значних подій після дати балансу, які можуть впливати накористувачів;

и)         іншої фінансової та нефінансової інформації.

Примітки до фінансових звітів надають користувачам додатковуінформацію, не розкриту в фінансових звітах з метою "правдивого тасправедливого подання" інформації.

Примітки до фінансових звітів підприємства мають:

а)         подавати інформацію про основу складання фінансових звітів таконкретну облікову політику, обрану та застосовану до значних операцій таподій;

б)         розкривати інформацію згідно з вимогами МСБО, що не розкрита вфінансових звітах;

в)         надавати додаткову інформацію, не наведену у фінансових звітах,але необхідну для правдивого подання.

Згідно з МСБО 8 "Облікові політики, зміни в облікових оцінках тапомилки", облікова політика - це конкретні принципи, домовленості,правила та процедури, прийняті управлінським персоналом підприємства прискладанні та поданні фінансових звітів.

Приклади облікової політики:

а)         оцінка запасів за формулою "перше надходження - перший видаток"(FIFO) або середньозваженої собівартості (WA);

б)         визнання доходу (коли ризик володіння переходить до покупця абопісля першої податкової події);

в)         визнання чи списання забезпечень.

Від облікової політики залежать цифрові дані, які потімвикористовуються у фінансових звітах. Розробка підприємством обліковоїполітики відповідно до МСФЗ є відповідальністю бухгалтерів підприємства(щодо її розробки) та управлінського персоналу (щодо затвердження).

Управлінському персоналу слід обирати та застосовувати обліковуполітику підприємства таким чином, щоб фінансові звіти відповідали всімвимогам кожного застосовуваного МСФЗ та кожного тлумачення КТМФЗ.Якщо не існує конкретної вимоги, управлінському персоналу слід розробитиполітику, яка забезпечує надання у фінансових звітах інформації, що є:

а)         доречною для потреб прийняття рішень користувачами;

б)         обгрунтованою щодо:

правдивого подання результатів, грошових потоків та фінансовогостану підприємства;

відображення економічної сутності подій та операцій, а не лишевиходячи з їхньої юридичної форми;

нейтральності, тобто відсутності упередження;

обачності;

повноти у всіх суттєвих аспектах.

Користувачам необхідно бути в змозі порівнювати фінансові звітипідприємства за певний період часу, щоби визначити тенденції фінансовогоположення, показники діяльності та грошові потоки. Тому, як правило,однакова облікова політики застосовується для кожного звітного періоду.

Проте слід регулярно переглядати облікову політики з точки зору зміну нормативному та економічному середовищі, а також ділової діяльності тапроцесів на підприємстві, аби забезпечити їхню відповідність поточнимобставинам.

Облікову політику слід змінювати лише у разі:

а)         якщо це вимагається стандартом або тлумаченням;

б)         якщо зміни призведуть до адекватнішого відображення подій чиоперацій у фінансових звітах підприємства.

Зміна облікової політики відображається ретроспективно. Будь-якекоригування внаслідок такої зміни слід відображати як коригування залишкукожного відповідного компоненту власного капіталу на початок періоду.Порівняльну інформацію слід перераховувати, коли це можливо.

Якщо зміна облікової політики має суттєвий вплив на поточний періодчи будь-який попередній період, або може мати суттєвий вплив на подальшіперіоди, підприємству слід розкривати інформацію про таке:

а)         причини зміни;

б)         суму коригування у поточному періоду та кожному періоді,відображеному в звітності;

в)         суму коригування, пов'язану з періодами, що передують періодам,включеним до порівняльної інформації; та

г)         той факт, що порівняльну інформацію було перераховано або пронеможливість це зробити.

Унаслідок невизначеності, притаманної підприємницькій діяльності,багато статей фінансової звітності не можуть бути точно визначені, а можутьбути тільки попередньо оцінені. Процес попередньої облікової оцінкивключає судження, що базується на останній наявній інформації. Наприклад,може знадобитися оцінка:

а)         безнадійних боргів;

б)         старіння запасів;

в)         справедливої вартості фінансових активів і зобов'язань;

г)         строків корисної служби чи очікуваної моделі споживанняекономічних вигід від активів, що амортизуються;

д)         гарантійних зобов'язань.

Використання обгрунтованих попередніх оцінок є суттєвою частиноюскладання фінансових звітів і не знижує їхньої достовірності.

Оскільки попередні облікові оцінки базуються, як правило, насудженнях про очікувані результати та звичайно не підлягають конкретнимпроцедурам контролю, досить ймовірно, що вони містять помилки.

Через важливість та суб'єктивний характер попередніх обліковихоцінок, а також суб'єктивність та властиву неточність, бухгалтери читехнічний персонал, який відповідає за них, мають володіти значнимианалітичними здібностями та глибоким розумінням діяльності. Тому, часто завизначення потрібних попередніх оцінок, а потім за нагляд, їх оцінювання чиперегляд несе відповідальність керівництво підприємства.

Хоча процес оцінювання буде різним на різних підприємствах або длярізних оцінок на одному підприємстві, за суттю процеси міркування напідприємствах, пов'язані з обліковими оцінками, однакові у всіх випадках.

Ці процеси такі:

Визначення суттєвих факторів, які, за очікуванням, можуть значновпливати на попередню оцінку. Фактори, які підприємство може розглядатипри визначенні облікових попередніх оцінок, охоплюють фінансові тавиробничі плани і політику, зміни в діяльності та галузі, минулі тенденції,поточні операції та економіку. Наприклад, підприємство планує припинитивиробництво певного виду продукції або конкуренти розпочинають випускподібної продукції, що може розглядатися як доречна підстава для оцінкичистої вартості реалізації запасів; несприятливі економічні умови можутьзбільшувати суму безнадійної дебіторської заборгованості.

Побудова припущень про доречні фактори. Припущення являютьсобою судження управлінського персоналу щодо найімовірніших обставин таподій, що стосуються суттєвих факторів. Наприклад, після визначеннявикористання як доречного фактору в оцінюванні застаріння запасів,підприємство розробляє припущення стосовно ступеня використання, що єознакою застаріння (наприклад, невикористання протягом останніх трьохмісяців) та чистих сум, за які можна продати такі запаси (наприклад, десятьвідсотків від звичайної ціни реалізації).

Застосування припущень та будь яких доречних даних длявизначення суми оцінки. В прикладі попереднього кроку підприємствовстановлює вартість запасів за допомогою а) припущень про суми чистоївартості реалізації та використання і б) статей запасів, що відповідаютьпараметрам використання, визначеним в припущеннях.

Під час застосування припущень та доречних даних для визначеннясуми попередньої оцінки, підприємство може в деяких випадках застосуватимодель. Наприклад, підприємство може визначити забезпечення сумнівнихрахунків, застосовуючи певні норми у відсотках до залишків на рахункахдебіторської заборгованості, класифікований за строками погашення. Вінших випадках підприємство може визначити облікові оцінки шляхомоцінки окремих статей, що складають залишок. Наприклад, підприємствоможе визначити забезпечення сумнівних рахунків, здійснивши оцінкиокремих залишків на кожному рахунку клієнтів.

Складність процесу попередньої оцінки, як правило, змінюєтьсяпропорційно:

а)         наявності та достовірності доречних даних, на яких базуєтьсяпопередня оцінка;

б)         кількості припущень, які слід зробити;

в)         ступеня невпевненості, пов'язаної з припущеннями.

Попередня оцінка нарахування зобов'язання за споживання енергії -це приклад відносного простого процесу; оцінка забезпечення на гарантійнеобслуговування чи повернення товарів - складніший.

Періодично підприємство оцінює обгрунтованість минулих обліковихпопередніх оцінок для підвищення обгрунтованості майбутніх оцінок.Наприклад, регулярне порівняння попередньо оцінених сум з подальшимирезультатами визначить обгрунтованість минулих попередніх оцінок тадопоможе визначити, чи треба підприємству переглянути процесипопередньої оцінки.

За своїм характером, перегляд попередніх оцінок не призводить докоригувань визначення суттєвої помилки.

Інколи важко розрізняти зміну облікової політики та зміну обліковихоцінок. У таких випадках зміна розглядається як зміна облікових оцінок ізвідповідним розкриттям інформації.

Приклади змін облікових оцінок:

а)         ставка відрахувань до резерву безнадійних боргів змінюється з 10%до 15% залишків торговельної дебіторської заборгованості;

б)         строки корисної експлуатації будівель змінили з 45 до 50 років;

в)         метод амортизації шляхом зменшення залишку змінили напрямолінійний.

Вплив змін попередніх облікових оцінок слід включати у визначеннячистого прибутку чи збитку (або коригувати активи, зобов'язання чи капітал)у той період:

а)         коли відбулася зміна, якщо зміна впливає тільки на цей період, або

б)         коли відбулася зміна і в наступних періодах, якщо вона впливає навсі періоди.

Вплив зміни в обліковій оцінці слід включати до тієї самої статтізвіту про прибутки та збитки, яка використовувалася раніше для оцінок.

Слід розкривати характер і суму змін в облікових оцінках, які маютьсуттєвий вплив на поточний період або які, за очікуваннями, суттєвовпливатимуть на наступні періоди. Якщо недоцільно визначати суму,необхідно розкрити інформацію про цей факт.

Помилки у складанні фінансових звітів одного або кількох попередніхперіодів можуть розкриватися у поточному періоді. Помилки можутьвиникати в результаті помилок у математичних підрахунках, у застосуванніоблікової політики, неправильної інтерпретації фактів, недогляду абошахрайства.

У окремих випадках помилка може мати настільки суттєвий вплив нафінансові звіти одного або кількох періодів, що ці фінансові звіти вже неможуть вважатися достовірними на дату їх випуску. Прикладом такоїпомилки може бути занесення до фінансових звітів попереднього періодусуттєвих сум незавершеного виробництва та дебіторської заборгованостіщодо фіктивних контрактів, які не мають юридичної сили. Виправленняпомилок, які відносяться до попередніх періодів, вимагає повторноговідображення порівняльної інформації або викладу додаткової прогнозноїінформації.

Виправлення помилок, припущених у попередні періоди, слідвідрізняти від змін в облікових оцінках. За своєю суттю облікові оцінки єнаближеними даними, які можуть вимагати перегляду з надходженнямдодаткової інформації. Наприклад, прибуток або збиток, визнані в результатінепередбаченої події, які не могли бути попередньо оцінені достовірно, не євиправленням помилки, припущеної у попередньому періоді.

Вимоги до розкриття інформації щодо помилок, припущених упопередні періоди, такі:

а)         суму виправлення помилки, яка пов'язана з попередніми періодами,слід відображати у звітності шляхом коригування сальдо нерозподіленогоприбутку на початок періоду. В разі доцільності порівняльна інформація маєперераховуватися;

б)         у примітках до фінансових звітів повинні надаватися:

характер помилки, припущеної у попередній період;

суму виправлення за поточний і за кожний з попередніх відображених

у звіті періодів;

суму виправлень на початок самого раннього з відображених періодів;

недоцільність застосування ретроспективного перерахунку та її

причини.