ТЕМА 11. ЗАКЛЮЧНИЙ ЕТАП АУДИТУТА АУДИТОРСЬКІ ВИСНОВКИ

11.1. ЗВ'ЯЗАНІ СТОРОНИ (МСА 550)

Метою МСА 550 "Зв'язані сторони" є розробка положень та наданнярекомендацій щодо обов'язків аудитора та аудиторських процедур стосовноперевірки зв'язаних сторін і операцій з такими сторонами незалежно від того,чи є частиною концептуальної основи фінансової звітності, що перевіряється,МСБО 24 "Розкриття інформації стосовно зв'язаних сторін" або іншаподібна вимога.

МСА 550 використовують при аудиторських перевірках фінансовихзвітів, іншої інформації, щодо якої аудитор надає впевненість користувачупро її достовірність. Аудиторська перевірка розкриття інформації щодозв'язаних сторін та операцій з ними може бути як одним із сегментівперевірки фінансової звітності, так і тематичною перевіркою, що стосуєтьсятільки перевірки інформації про зв'язані сторони та операції з ними.

МСА 550 вимагає від аудитора виконання аудиторських процедур,призначених для отримання достатніх відповідних аудиторських доказівщодо виявлення зв'язаних сторін і розкриття інформації про нихуправлінським персоналом.

Припущення, що перевірка може не виявити всі операції із зв'язанимисторонами, ще раз свідчить про те, що аудитор повинен виконати достатнюкількість аудиторських процедур, для того щоб знизити ризик невиявленнязв'язаних сторін і операцій з ними.

Перевірку розкриття інформації про зв'язані сторони та операції зними розподіляють на три етапи:

Виявлення наявності зв'язаних сторін.

Перевірка правильності відображення в обліку операцій іззв'язаними сторонами та повноти розкриття інформації про них.

Аудиторський висновок.

При проведенні аудиторських процедур на будь-якому з етапівперевірки аудитору необхідно звернути увагу на такі положення МСА 550:

1. Визначення, які стосуються зв'язаних сторін, подані в МСБО 24 тазапозичені для цілей МСА 550:

Зв'язані сторони - сторони вважаються зв'язаними, якщо одна сторонамає можливість контролювати іншу або здійснювати суттєвий вплив наприйняття фінансових та операційних рішень іншою стороною.

Операції зі зв'язаними сторонами - обмін ресурсами абозобов'язаннями між зв'язаними сторонами незалежно від того, чи визначенаціна.

Контроль - можливість прямо чи непрямо, через дочірніпідприємства, більшою частиною голосів підприємства або суттєвимвідсотком голосів та повноважень, прямо визначати згідно із статутом таугодою фінансову та операційну політику керівництва підприємства.

Суттєвий вплив - участь у прийнятті рішень щодо фінансової таопераційної політики підприємства, але не контроль за цією політикою.Суттєвий вплив може здійснюватися різними шляхами, як правило, черезпредставництво в раді директорів, а також і шляхом участі в процесірозробки політики, в суттєвих операціях всередині компанії, взаємообмінууправлінським персоналом чи через залежність технічної інформації.Суттєвого впливу можна досягнути шляхом володіння певною частиноювласності відповідно до статуту чи угоди. За умов часткового володіннязначний вплив розглядається за визначенням, яке подано у МСБО 28 "Облікінвестицій в асоційовані компанії".

Згідно МСА 200 "Загальні завдання незалежного аудитора та проведенняаудиту згідно з Міжнародними стандартами аудиту", за певних обставин, буваютьобмеження, які можуть вплинути на переконливість наявних доказів дляформування висновків щодо окремих тверджень у фінансових звітах.Внаслідок невизначеності, пов'язаної з твердженням у фінансовій звітностістосовно повноти інформації про зв'язані сторони, процедури, наведені вМСА 550, дають змогу зібрати достатні та відповідні аудиторські докази. Дляцього аудиторові слід виявити обставини, що:

збільшують ризик викривлення більше від очікуваного;

свідчать про суттєве викривлення інформації про зв'язані сторони.

За наявності одного з цих тверджень аудитор повинен провести

модифіковані, розширені або додаткові процедури, які доцільні при данихобставинах.

Аудитор повинен врахувати те, що управлінський персоналвідповідає за визначення зв'язаних сторін, операцій з ними та розкриттяінформації про них. Ця відповідальність потребує від управлінськогоперсоналу введення відповідних систем бухгалтерського обліку івнутрішнього контролю для забезпечення відповідного відображення воблікових записах і розкриття у фінансовій звітності операцій із зв'язанимисторонами. Оскільки законодавство України містить декілька визначеньзв'язаних сторін, для цілей МСА 550 потрібно використовувати визначенняпро зв'язані сторони, яке наведено у МСБО 24.

Тому, плануючи перевірку, аудитор повинен проаналізувати рівеньвідповідної системи та внутрішнього контролю на підприємстві длязниження ризику невиявлення зв'язаних сторін і операцій з ними.

Наявність зв'язаних сторін і операцій з ними може вплинути нафінансову звітність. Зокрема, ряд операцій із зв'язаними сторонами можутьчерез призму податкового законодавства вплинути на податкове зобов'язанняі, отже, на фінансові результати підприємства.

Джерело аудиторських доказів впливає на аудиторську оцінку йогодостовірності. Більш достовірними є аудиторські докази, отримані віднезв'язаних третіх сторін або підготовлені ними.

Операція із зв'язаною стороною може мотивуватися не тількизвичайними діловими міркуваннями, наприклад, розподілом прибутку, але йшахрайством.

Ряд операцій, які є незвичайними можуть свідчити про наявністьраніше не виявлених зв'язаних сторін. До таких операцій відносять:

операції, які передбачають нетипові умови бізнесу, а саме нестандартніціни, відсоткові ставки, гарантії та умови погашення зобов'язань;

операції, для здійснювання яких немає підстав, тобто такі, яківиділяються із основної діяльності підприємства;

операції, сутність яких відрізняється від форми (послуги, за виконанняяких у попередніх періодах підписано набагато пізніше; продаж запасівоформлено як оренду тощо);

операції оброблено незвичним способом (зокрема, при використанннікомп'ютерного способу обробки даних, а деякі операції обробленовручну);

великі за обсягом або значні операції з одним контрагентом у порівнянніз іншім не відображені в обліку.

На останньому етапі перевірки при наданні аудиторського висновкущодо достовірності інформації про зв'язані сторони та розкриття інформаціїпро них, він повинен бути відповідно модифікованим, якщо аудитор не зміготримати достатню кількість відповідних аудиторських доказів щодозв'язаних сторін та операцій з ними. Визначення «модифіковані висновки»та порядок їх надання розкрито в МСА 700 "Висновок незалежного аудиторащодо повного пакету фінансових звітів загального призначення".

Аудитор може не погодитись з управлінським персоналом стосовнорозкриття інформації щодо зв'язаних сторін. У цьому випадку аудиторповинен висловити умовно-позитивний або негативний висновок.