4.4. Недоліки та суперечності нормативно-правових актів,що регулюють податкове адміністрування в Україні

Сучасна українська економічна наукова думка визначає податко-ве адміністрування, як систему науково обґрунтованих методичних дійщодо технічного регламентування та регулювання економічних відносинв оподаткуванні, тобто, як форму прийняття управлінських рішень, сис-тему методів, форм і прийомів регулювання економічних відносин у сфе-рі оподаткування для реалізації податкової політики держави.

Дії владних та управлінських структур стосовно податкового адміні-стрування спрямовані на розподіл наявних фінансових ресурсів у певнихпропорціях між державним та приватним секторами економіки для реа-лізації урядом своїх функцій. Ці дії здійснюються на підставі наявногозаконодавства, що регламентує податкове адміністрування.

В Україні діє кілька сотень законодавчих нормативних документів зпитань оподаткування, котрі разом з іншими документами, є правовоюбазою податкового адміністрування.

До їх числа належать закони, що встановлюють загальні норми по-даткового адміністрування та його організаційну структуру, зокрема:Закон України «Про систему оподаткування» №1251-ХІІ від25.06.1991 р., до якого з моменту прийняття на даний час було внесе-но 33 зміни та доповнення, викладення в новій редакції, тощо;Закон України «Про державну податкову службу в Україні» № 509-ХІІ від 04.12.1990 р., до якого з моменту прийняття на даний час буловнесено 21 зміна та доповнення, викладення в новій редакції;Закон України «Про порядок погашення зобов'язань платниківподатків перед бюджетами та державними цільовими фондами»№ 2181-ІІІ від 21 грудня 2000 р. до якого з моменту прийняття на да-ний час було внесено 20 змін та доповнень.

Окремі положення, які регламентують податкове адмініструван-ня, містяться в законодавчих актах, що регулюють порядок справлянняокремих податків і зборів, наприклад:

Закон України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР від03.04.1997 р,до якого з моменту прийняття на даний час було внесено123 зміни та доповнення, викладення в новій редакції, тощо;Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» № 334/94-ВР від 28.12.1994 р., до якого з моменту прийняття на даний час буловнесено 116 змін та доповнення, викладення в новій редакції, тощо;Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» № 889-IV від22.05.2003 р., до якого з моменту прийняття на даний час було внесе-но 17 змін та доповнень.

Адміністрування єдиного податку, що справляється із суб'єктів ма-лого підприємництва регламентується Указами Президента України«Про спрощену систему оподаткування, обліку і звітності суб'єктів ма-лого підприємництва» № 727/98 від 03.07.1998 р. та «Про внесення зміндо Указу Президента України від 3 липня 1998 року «Про спрощену сис-тему оподаткування, обліку і звітності суб'єктів малого підприємництва»№ 746/99 від 28.06.1999 р.

Наведений кількісний перелік змін та доповнень, а також — викла-день у новій редакції законодавчих актів, які регулюють податкове адмі-ністрування, засвідчує факт постійної динаміки податкової системи, яка,з одного боку, є закономірною реакцією на зміни, що відбуваються під часринкової трансформації суспільства, а з іншого боку, свідчить про недо-сконалість податкового законодавства, відсутність його універсальностіта залежність від суб'єктивного впливу.

Окрім того, навіть виходячи з наведеного невеликого переліку зако-нодавчих актів, що певною мірою регламентують податкове адміністру-вання, можна стверджувати про значну розпорошеність його норм, а де-тальний аналіз свідчить про їх неузгодженість між собою. Чимало норммають неоднозначне тлумачення при їх застосуванні, що негативно по-значається на діяльності підприємницьких структур, знижує привабли-вість української економіки для іноземних інвесторів.

Унаслідок наявності у законодавчих актах норм непрямої дії значнакількість питань у сфері податкового адміністрування регулюється під-законними актами.

Організація взаємовідносин суб'єктів оподаткування на основі досяг-нення компромісу в комплексі з оптимальним вибором загальної стратегіїформування податкової політики та пріоритетів макроекономічного регу-лювання визначається українським вченими-економістами в якості пере-думови позитивних зрушень у реформуванні податкової сфери.

В той же час, звертається увага на ситуативний характер взаємовід-носин фіску та платників податків, що суперечить задекларованому кур-су на гармонізацію цих взаємовідносин.

Таким чином, можна визначити, на нашу думку, головний недолікчинного законодавства, яке регламентує та регулює податкове адміні-стрування, як форму прийняття управлінських рішень в сфері оподат-кування, а саме — відсутність його науково-теоретичного обґрунтування,розробка та реалізація цього законодавства без належного усвідомленняйого соціально-економічних наслідків. Проілюстрована відсутність ста-більності в законодавчій базі засвідчує розвиток податкового адміністру-вання емпіричним шляхом без здійснення обґрунтованих прогнозів сто-совно впливу складових податкового адміністрування на ділову актив-ність в бізнесовому середовищі та рівень життя населення.

Виходячи з цього, слід проаналізувати основні недоліки законодав-чої бази податкового адміністрування та врахувати їх при вдосконаленнічинного законодавства.

На нашу думку, до таких недоліків слід віднести такі:

Конституція України, прийнята 28 червня 1996 року, не дає розгор-нутого тлумачення питань оподаткування. Але у розділі II «Права,свободи та обов'язки людини й громадянина» Конституції Україниє стаття 67, яка містить положення про те, що кожен зобов'язанийсплачувати податки і збори у порядку і розмірах, встановлених зако-ном. Усі громадяни щорічно подають до податкових інспекцій за міс-цем проживання декларації про свій майновий стан та доходи за ми-нулий рік у порядку, встановленому Законом. Виходячи з частинипершої даної статті можна вважати, що суб'єктами сплати є фізичні іюридичні особи, оскільки вживається слово «кожен», і тоді, в прин-ципі, можна зробити висновок, що ця частина статті безпосередньозакріплена законодавчо відповідними законами України. Але, з іншо-го боку, розміщення даної статті у розділі II вказує, що її суб'єктамиє лише фізичні особи. В той же час, ст. 92 Конституції України ви-значається, що система оподаткування, податки і збори визначають-ся виключно законодавством України. Таким чином, незважаючи навідсутність в Конституції України поняття «юридичної особи», пи-тання оподаткування вважається врегульованим Основним Законом.Тому, на нашу думку, законодавство України стосовно оподаткуван-ня фізичних та юридичних осіб повинно містити посилання на згада-ні положення Конституції.

Недосконалість податкового законодавства є першопричиною виник-нення недоліків у процесуальних нормах податкового адмініструваннята породження протиріч у нормативно-правовому полі діяльності орга-нів, що здійснюють таке адміністрування. Так, відповідно до пункту 11статті 14 Закону України «Про систему оподаткування» визначено, щоподаток на промисел належить до загальнодержавних податків і збо-рів, порядок справляння якого визначено декретом Кабінету МіністрівУкраїни «Про податок на промисел»[3]. Статтями цього Декрету визна-чається, що громадяни, які продають товари, повинні пред'являти при-дбані одноразові патенти як на вимогу податкових органів, так і на ви-могу органів внутрішніх справ. Відповідно, протоколи про вчиненняадміністративних правопорушень стосовно застосування норм Декре-ту також мають, наряду з ДПС, органи внутрішніх справ.

У той же час, відповідно до п. 2.1 ст. 2 Закону України «Про порядок

погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та держав-ними цільовими фондами» визначено перелік контролюючих органів,

якими є: митні органи, органи Пенсійного фонду України, органи фондів

загальнообов'язкового державного пенсійного страхування та органидержавної податкової служби.

Більше того, підпунктом 2.2.2 цієї ж статті визначено, що інші дер-жавні органи не мають права проводити перевірки своєчасності, досто-вірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів (обов'язковихплатежів), у тому числі за запитами правоохоронних органів.

Слід зазначити, що пункт 19.6 статті 19 Закону України «Про поря-док погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та дер-жавними цільовими фондами» усуває означену суперечність, визначаю-чи, що закони та інші нормативно-правові акти діють у частині, що не су-перечить нормам цього Закону, однак на практиці непоодинокі випадки,коли на згадані перехресні посилання не звертається увага, в результатічого застосовуються заходи адміністративного впливу на пл