12.3. Облік витрат і визначення собівартості освітніх послуг

Недержавні навчальні заклади різного спрямування можуть надавати досить значний спектр освітніх послуг: навчання за спец- іальними програмами (вивчення іноземних мов, музики, малю- вання, моделювання тощо), за програмами загальноосвітньої школи, за програмами поглибленого вивчення окремих шкільних предметів, за програмами вищих навчальних закладів різних рівнів акредитації (денна, заочна, вечірня, очно-заочна, дистанційна форми навчання), консультаційна робота, проведення коротко- строкових семінарів, курсів, перепідготовка кадрів (різного проф- ілю і тривалості навчання), підготовка аспірантів до здавання кандидатських екзаменів, проведення захисту дисертаційних робіт, організація наукових конференцій, виставок, конкурсів, заняття на підготовчих курсах, видавнича діяльність і т. ін. Ко- жен з цих видів діяльності може бути об'єктом обліку витрат. Роздільний облік витрат і доходів за видами наданих послуг не- обхідний для визначення їх фінансової доцільності та встанов- лення економічно обґрунтованої ціни. Організація такого деталь- ного обліку витрат за видами діяльності належить до компетенції управлінського обліку, і тому ведеться факультативно (за рішен- ням адміністрації).

Для потреб управління облік витрат доцільно вести за окре- мими статтями та елементами. У вищих навчальних закладах, крім того необхідне групування витрат за напрямами підготов- ки, спеціальностями, курсами, потоками з наступним їх пере- розподілом. При цьому необхідно чітко визначити склад витрат, які можна прямо віднести до конкретного виду діяльності, та обґрунтовано встановити базу розподілу загальних витрат.

У більшості випадків у навчальних закладах неможливо об- ґрунтовано економічно доцільним методом розподілити усі види витрат і визначити повну собівартість кожного виду освітніх по- слуг. Виходячи з цього, доцільним є поділ витрат на змінні і постійні, визначення і оцінка рівня маржинального доходу за кожним видом наданих послуг та обліковим об'єктом (спеціаль- ністю, курсом, групою тощо) і на цій основі визначення ефек- тивності та доцільності окремих освітніх послуг.

Аналіз елементного складу витрат вищих навчальних зак- ладів та методики їх визначення, оцінки і відображення в обліку показує, що у їх складі найбільша питома вага припадає на вит- рати з оплати праці (52—55%) з відрахуваннями на соціальні за- ходи (17—19%). Матеріальні витрати становлять лише 15—19%, з них на оплату комунальних послуг (опалення, освітлення, водо- постачання та водовідведення) припадає 10—14%.

Організувати аналітичний облік витрат за окремими форма- ми навчання, спеціальностями, курсами, потоками або групами у великих багатопрофільних навчальних закладах (університетах, академіях) практично неможливо навіть за наявності автомати- зованих систем обліку. Пов'язано це з тим, що значна більшість витрат мають комплексний характер: господарське обслуговування навчального процесу, ремонт, амортизація, опалення і освітлен- ня приміщень і т. ін. Навіть витрати на оплату праці викладачів важко піддаються обґрунтованому розподілу в поточному обліку за видами послуг, об'єктами обліку витрат і калькулюванням со- бівартості. У зв'язку з цим найбільш доцільним є ведення обліку витрат за їх видами та статтями з якомога точнішою деталіза- цією, а визначення собівартості окремих видів освітніх послуг — розрахунково-аналітичним методом.

Так, витрати на оплату праці та відрахування на соціальні заходи можна деталізувати за такими групами працівників:

викладачі, оплата праці яких визначається на основі нав- чального навантаження в годинах;

навчально-допоміжний персонал з постійними окладами (секретарі кафедр і деканатів, лаборанти, завідувачі кабінетів, працівники бібліотек, навчально-методичних відділів тощо);

допоміжний обслуговуючий персонал (ремонтні робітни- ки, сантехніки, столяри, прибиральниці, охорона і т. ін.);

персонал спеціалізованих підрозділів (курсової, довузівсь- кої та післядипломної підготовки, наукової частини, аспіранту- ри і т. ін. окремо за кожним підрозділом);

адміністративно-управлінський та загальногосподарський персонал (ректорат, відділ кадрів, бухгалтерія, склад, медпункт, редакційно-видавничий відділ тощо).

Розподіл витрат на оплату праці викладачів між окремими об'єктами калькулювання можна здійснювати пропорційно їх нав- чальному навантаженню у годинах, а навчально-допоміжного і об- слуговуючого персоналу — пропорційно кількості учнів (курсантів, студентів тощо). Зарплату адміністративно-управлінського та загаль- ногосподарського персоналу розподіляти і відносити на об'єкти калькулювання недоцільно. Такі витрати краще враховувати у складі постійних і списувати безпосередньо на фінансові результати та відшкодовувати за рахунок відповідного відсотка націнки.

При розподілі витрат на оплату комунальних платежів перш за все доцільно виключити суми, що припадають на спеціальні підрозділи, загальногосподарські та адміністративно-управлінські витрати (пропорційно площі, що використовується цими підроз- ділами). За таким же принципом можна визначити суми витрат, що припадають на курсову, довузівську та післядипломну підго- товку, якщо за ними закріплено постійні приміщення. Решта витрат може бути розподілена між групами денного, вечірнього та заочного навчання пропорційно контингенту студентів (учнів, курсантів, слухачів) та кількості годин аудиторних занять (база розподілу може визначатися у людино-годинах). При цьому вит- рати на утримання гуртожитків повинні обліковуватися окремо і не розподілятися на всі об'єкти калькулювання освітніх послуг, а враховуватися при визначенні плати за проживання у гурто- житках. Збитки від утримання гуртожитків (при застосуванні ре- гульованого рівня оплати) повинні покриватися за рахунок за- гального відсотка наці