5.5. Особливості відображення в обліку реалізації лікарських засобів аптеками

магниевый скраб beletage

Аптеки — це установи системи охорони здоров'я, призна- чені забезпечувати населення та лікувальні заклади лікарськими засобами і виробами медичного призначення, але за характером своєї діяльності вони мають багато спільного з підприємствами роздрібної торгівлі.

Діяльність з виготовлення лікарських засобів, оптова та роз- дрібна торгівля ними підлягає ліцензуванню. Як і підприємства торгівлі, аптеки для реалізації лікарських засобів за готівку по- винні отримати торговельний патент, використовувати РРО. В той же час законодавством передбачено звільнення від оподат- кування ПДВ операцій з продажу лікарських засобів та виробів медичного призначення, зареєстрованих в Україні в установле- ному законодавством порядку, а реалізація супутніх товарів опо- датковується ПДВ за ставкою 20%. У випадку якщо виготовлені або придбані товари (роботи, послуги) частково використовують- ся в операціях, що оподатковуються ПДВ, а частково — в таких, що не підлягають оподаткуванню, до складу податкового креди- ту з ПДВ включають ту частину сплаченого (нарахованого) по- датку при їх виготовленні або придбанні, яка припадає на частку товарів, використаних в оподатковуваних операціях. Це зумов- лює необхідність додаткових спеціальних розрахунків та деякі особливості їх відображення в обліку.

Згідно із Законом України «Про лікарські засоби» від 04.04.96 р. № 123/96 до лікарських засобів відносять:

готові лікарські засоби — дозовані лікарські засоби у тому вигляді і стані, в якому їх застосовують;

діючі речовини (субстанції) — біологічно активні речови- ни, які можуть змінювати стан і функції організму або виявля- ють профілактичну, діагностичну, лікувальну дію та використо- вуються для виготовлення готових лікарських засобів;

гомеопатичні засоби; засоби, що використовуються для виявлення збудників хвороб, а також для боротьби із збудника- ми хвороб або паразитами; лікарські косметичні засоби та лікарські добавки до харчових продуктів;

допоміжні речовини, необхідні для виготовлення готових лікарських засобів;

наркотичні лікарські засоби, перелік яких визначено за- конодавством;

отруйні лікарські засоби, перелік яких визначено Міністер- ством охорони здоров'я;

сильнодіючі лікарські засоби згідно з переліком, встанов- леним Міністерством охорони здоров'я;

радіоактивні лікарські засоби, які використовуються у медичній практиці завдяки їх здатності до іонізуючого випромі- нювання.

Оперативний облік товарів, що надійшли до аптеки, ведуть у грошовому вимірнику в розрізі облікових груп у «Журналі реє- страції товарів, що надійшли». Наркотичні та психотропні лікарські засоби незалежно від лікарської форми підлягають ок- ремому предметно-кількісному обліку в спеціальному Журналі, де на кожен вид таких засобів відкривають окрему сторінку.

Аптечні заклади виготовляють лікарські препарати на підставі рецептів, наданих громадянами-замовниками. Готові лікарські засоби можуть відпускатися як за рецептами, так і без рецептів. Без рецепта лікаря можна реалізовувати тільки ті лікарські засо- би, які дозволені до вільного продажу МОЗ України.

Рецепти на лікарські засоби і вироби медичного призначен- ня виписуються лікарем лікувально-профілактичного закладу з дотриманням вимог, передбачених спеціальними Правилами, затвердженими наказом МОЗ України. Цими Правилами перед- бачено три форми рецептурних бланків:

ф. № 3 використовують для виписування наркотичних і психотропних препаратів. Такий рецепт додатково підписується керівником закладу охорони здоров'я і завіряється печаткою. У ньому дозволяється виписувати тільки одне найменування лікарського засобу. Такі рецепти дійсні протягом 5 дн. з дати виписки;

ф. № 2 передбачена для виписування лікарських засобів і виробів медичного призначення безкоштовно або на пільгових умовах, а також лікарських засобів, що мають одурманюючу вла- стивість. Такі рецепти дійсні протягом 10 дн. з дати виписки;

ф. № 1 передбачена для виписування інших лікарських засобів. Такі рецепти дійсні протягом двох місяців з дати випис- ки. Рецепти на краплі для очей можна використовувати протя- гом одного року.

При відпуску лікарських засобів за рецептами в аптеці за- лишаються і зберігаються рецепти на засоби, що підлягають пред- метно-кількісному обліку, та ті, за якими ліки відпущені без- коштовно або на пільгових умовах. Рецепти на всі інші засоби повертаються замовникам.

Реалізація лікарських засобів населенню за повну вартість відображається в обліку аналогічно обліку реалізації товарів підприємствами роздрібної торгівлі (з використанням субрахунків 282, 285, 289, 702 та 902), але при цьому не відображається по- датковий кредит при придбанні лікарських засобів і податкове зобов'язання — при їх реалізації. У той же час аптеками досить часто, крім неоподатковуваних, продаються товари, які оподат- ковуються ПДВ. У таких випадках сума податкового кредиту з ПДВ підлягає розподілу між пільговими (неоподатковуваними ПДВ) та звичайними (оподатковуваними) операціями. Сума ПДВ, що припадає на звичайні операції, включається до податкового кредиту, а сума податку, що припадає на пільговий оборот, вклю- чається до складу валових витрат підприємства (для врахування при визначенні суми податку на прибуток).

Частіше всього суму податкового кредиту за операціями, які неможливо чітко ідентифікувати з реалізацією конкретного то- вару (орендна плата, плата за послуги зв'язку, комунальні по- слуги і т. ін.) розподіляють пропорційно сумі доходу від реалі- зації (без суми ПДВ). Методику такого розрахунку та відобра- ження в обліку операцій реалізації лікарських засобів показано в табл. 5.25.

Таблиця 5.25

Відображення на рахунках реалізації лікарських засобів та супутніх товарів з розподілом податкового кредиту з ПДВ

з/п

Зміст господарської операції

Кореспондуючі
рахунки

Сума,
грн

 

 

Дебет

Кредит

 

1

Одержано від постачальника лікарські засоби
(вартість без ПДВ)

282

631

10000

2

Одержано супутні товари (мінеральна вода):
купівельна вартість без ПДВ
сума податкового кредиту з ПДВ

282
641

631
631

4000
800

3

Нараховано орендну плату, комунальні
платежі та оплату за послуги зв'язку:
вартість послуг без ПДВ
сума податкового кредиту з ПДВ

92
641

685
685

700
140

4

Відображено торговельну націнку (різницю
між реалізаційною і купівельною вартістю):
лікарських засобів
супутніх товарів

2 2
ОО 00
2 2

285
285

1000
2000

5

Реалізовано за готівку:

лікарські засоби, що не оподатковуються ПДВ супутні товари

301
301

702
702

10000
6000

6

Відображено суму податкового зобов'язання з
ПДВ у виручці від продажу супутніх товарів

702

641

1000

7

Скориговано суму податкового кредиту з
вартості комунальних послуг, орендної плати і
т. ін.:

а)         питома вага операцій, які оподатковуються ПДВ, у загальному доході від реалізації 5000 : (10000 + 5000) = 0,333;

б)         сума ПДВ, що підлягає включенню до податкового кредиту

140 • 0,333 = 40,67 грн

в)         сума ПДВ, яка підлягає віднесенню на валові витрати підприємства (сторнується із суми податкового кредиту)

140 - 46,67 = 93,33 грн

 

 

 

 

641
92

631
631

(93,33)
93,33

8

Списано торговельну націнку на реалізовані:
лікарські засоби (1000 : 11000) • 10000 =
= 909 грн

супутні товари (2000 : 6000) • 6000 = 2000 грн

285
285

282
282

909
2000

Продовження табл. 5.25

з/п

Зміст господарської операції

Кореспондуючі
рахунки

Сума,
грн

Дебет

Кредит

9

Списано собівартість реалізованих товарів:
лікарських засобів (10000 - 909 = 9091 грн)
супутніх товарів (6000 - 2000 = 4000 грн)

902
902

22
ОО 00

9091
4000

10

Віднесено на фінансові результати:

 

 

 

 

доход від реалізації товарів

702

791

15000

 

собівартість реалізованих товарів

791

902

13091

 

адміністративні витрати

791

92

793,33

Однією з особливостей комерційної діяльності аптечних зак-
ладів є пільгова та безоплатна реалізація лікарських засобів, яку
здійснюють спеціалізовані аптеки.

Підставою для продажу лікарських засобів на пільгових умо- вах або безоплатно є рецепт, оформлений на бланку ф. № 2 і завірений печаткою «Для рецептів». Виправлення у таких рецеп- тах не допускаються. Безоплатно і на пільгових умовах можна продавати тільки ті ліки, які включено до Переліку, затвердже- ного відповідною постановою КМУ (№ 1071 від 05.09.96 р.). Вит- рати, пов'язані з відпуском ліків безоплатно або на пільгових умовах, компенсуються за рахунок загальних асигнувань, перед- бачених відповідними бюджетами на охорону здоров'я, а також за рахунок коштів Чорнобильського фонду.

Для одержання компенсації за реалізовані на пільгових умо- вах або безоплатно ліки необхідно суворо контролювати пра- вильність оформлення «пільгових» рецептів. Рецепт, який випи- сано з порушенням встановлених вимог або вміщує непоєдну- вані лікарські засоби, вважається недійсним і ліки за таким ре- цептом не відпускаються, його погашають спеціальним штам- пом «Рецепт недійсний» і повертають хворому.

На підставі «пільгових» рецептів аптека складає зведений реєстр у двох примірниках, один з яких призначено для одер- жання компенсації з відповідного бюджету або від установи охо- рони здоров'я. Другий примірник цього реєстру з доданими до нього рецептами залишається у бухгалтерії аптеки.

Реалізація ліків на пільгових умовах та безоплатно і отри- мання компенсації відображається в обліку такими проводками (табл. 5.26).

Крім реалізації готових лікарських форм та виробів медич- ного призначення, аптеки здійснюють продаж лікарських засобів власного виготовлення. Лікарські засоби, виготовлені в аптеках

Таблиця 5.26

Облік пільгової та безоплатної реалізації ліків

Зміст господарської операції

Кореспондуючі

Сума,

з/п

 

рахунки

грн

 

 

Дебет

Кредит

 

1

Відпущено ліки:

 

 

 

 

за безоплатними рецептами

361

702

2000

 

за пільговими рецептами з оплатою 50%

 

 

 

 

вартості ліків готівкою

301

702

1500

 

 

361

702

1500

 

за повну вартість

301

702

5000

2

Відображено торговельну націнку на

 

 

 

 

реалізовані ліки (сума умовна)

285

282

2000

3

Списано фактичну собівартість реалізованих

 

 

 

 

ліків

902

282

8000

4

Одержано від установи охорони здоров'я

 

 

 

 

компенсацію за безоплатну і пільгову

 

 

 

 

реалізацію ліків

311

361

3500

за рецептами лікарів або на замовлення лікувально-профілак-
тичних установ із дозволених до використання діючих та допо-
міжних речовин, не потребують обов'язкової державної реєст-
рації. Витрати на виготовлення таких засобів відображають (як і
звичайні виробничі витрати) на рахунку 23 «Виробництво». Ви-
готовлені лікарські засоби прибуткують на рахунках 26 «Готова
продукція» або 28 «Товари» з подальшою реалізацією та обліком,
як і готових лікарських форм.

Якщо витрати на власне виготовлення лікарських засобів носять епізодичний характер, їх можна (і доцільно) обліковувати на окремому аналітичному рахунку у складі рахунку 28 «Това- ри». До таких витрат відносять тільки вартість використаної си- ровини і тари, а решту виробничих витрат обліковують на рахун- ку 93 «Витрати на збут». Це звичайно спрощує і полегшує веден- ня обліку реалізації медичних засобів власного виготовлення.

Аптекам заборонено реалізувати населенню неякісні лікарські засоби та засоби з вичерпаним терміном придатності. Такі лікарські засоби, як правило, підлягають утилізації та знищен- ню. В обліку їх вартість на підставі відповідних документів відно- сять на фінансові результати поточної діяльності (субрахунок 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» або 949 «Інші витрати операційної діяльності»).

Такі основні особливості обліку реалізації лікарських засобів і товарів медичного призначення аптеками.