6.5. Облік виробництва та реалізації власної продукції

Діяльність підприємств громадського харчування не можна віднести до класичного виду виробництва або торгівлі, адже тут поєднується і одне, й інше. Проте це поєднання зовсім не таке як у промислово-торгових підприємствах (фірмах). Фактично діяльність підприємств громадського харчування належить до тор- гово-виробничої сфери, але виробнича складова цієї діяльності часто більше схожа на передпродажну підготовку товарів, ніж на виробництво готової продукції, та й сама продукція такого ви- робництва настільки специфічна, що її навряд чи доцільно об- ліковувати на рахунку 26 «Готова продукція». Визначити реаль- ну собівартість такої продукції дуже проблематично, адже без- посередньо на конкретний вид кулінарної продукції у підприєм- ствах громадського харчування можна віднести лише вартість витрат сировини (використаних продуктів). Решта витрат, по- в'язаних з приготуванням страв, є загальновиробничими (зар- плата кухаря та обслуговуючого персоналу кухні, нарахування на цю зарплату, амортизація обладнання та приміщення кухні, вит- рати електроенергії на приготування страв та освітлення кухні, витрати води на приготування їжі тощо). Все це зумовлює не- доцільність визначення фактичної собівартості готової продукції харчоблока, адже левова частка витрат буде віднесена на цю про- дукцію умовно. Базою розподілу загальновиробничих витрат кухні може бути лише один вид прямих витрат — вартість використа- ної сировини. Зрозуміло що це не досить об'єктивний критерій.

У той же час виготовлення кондитерських виробів (печива, пиріжків тощо) інколи можна відокремити від суто кулінарного виробництва (приготування страв на кухні) та процесу їх реалі- зації. У таких випадках можливо використовувати для обліку готової продукції рахунок 26, а для обліку витрат на приготуван- ня таких виробів — рахунок 23 «Виробництво» з калькулюван- ням собівартості окремих видів продукції.

Такі особливості громадського харчування зумовили пара- лельне існування двох основних підходів до обліку витрат вироб- ництва: торгового і виробничого. Обидва ці підходи схвалені як Міністерством економіки, так і Міністерством фінансів України і можуть застосовуватися на розсуд самого підприємства.

Відмітна риса торгового підходу полягає в тому, що товари і сировину як на складі підприємства громадського харчування, так і у виробництві обліковують за цінами продажу, тобто на дебет рахунка 23 «Виробництво» відносять не лише первинну вартість сировини, а й суму націнки (з урахуванням ПДВ): Д-т рах. 23 «Виробництво», К-т субрах. 281 «Товари на складі».

Якщо ж сировину в коморі обліковують за первинною вар- тістю, то на суму торгової націнки складають додатковий запис: Д-т рах. 23 «Виробництво», К-т субрах. 285 «Торгова націнка».

Решта витрат, пов'язаних з виробництвом кулінарної продукції (зарплата працівників кухні з нарахуваннями, амортизація кухонно- го обладнання і т. ін.), не може бути прямо віднесена на собівартість конкретного виду продукції (страв), тому їх варто обліковувати у складі загальновиробничих витрат. Але, виходячи з недоцільності розподі- лу загальновиробничих витрат, списання їх на рахунок 23 та визна- чення фактичної собівартості кожного виду кулінарної продукції, для обліку таких витрат доцільніше використовувати рахунок 93 «Витра- ти на збут», тобто відносити їх до витрат періоду.

Звичайно, для цілей управлінського обліку загальновироб- ничі витрати кулінарного цеху можна обліковувати окремо і вра- ховувати при визначенні ефективності виробничої діяльності підприємства громадського харчування шляхом віднесення їх до собівартості виготовленої та фактично реалізованої продукції. У такому випадку облік собівартості реалізованої продукції влас- ного виробництва та доходу від її реалізації бажано вести окремо від обліку реалізації купованих товарів, використовуючи для цього відповідні субрахунки: 901 і 902, 701 і 702.

Для списання використаних продуктів (сировини) у вироб- ництві та оприбуткування виготовленої власної продукції підприємства громадського харчування використовують особливі (галузеві) форми первинних документів, затверджені наказом Мінекономіки України від 17.06.2003 р. № 157 як додатки до відповідних Методичних рекомендацій.

Як було вказано вище, добову потребу в сировині визнача- ють на підставі плану-меню. Його зазвичай використовують підприємства, що обслуговують постійний контингент клієнтів (їдальні при навчальних закладах, санаторіях, будинках відпо- чинку, готелях, туристичних базах тощо) і ще до початку дня (заздалегідь) знають їх кількість і можуть спланувати асортимент страв. Підприємства (ресторани), які готують страви після їх за- мовлення, план-меню не складають.

На підставі плану-меню виписують вимогу до комори на відпуск сировини, а остання є підставою для оформлення на- кладної на відпуск товарів з комори (зі складу).

Готові вироби кухні відпускають для реалізації та списують сировину, використану для їх виготовлення, на підставі таких первинних документів:

«Денних забірних листів», які використовують для відпуску готової кулінарної продукції до дрібнороздрібної торговельної мережі. Бланки денних забірних листів номерують у бухгалтерії, реєструють і видають матеріально відповідальним особам у двох примірниках під розписку у спеціальному журналі. У кінці робо- чого дня перші примірники денних забірних листів матеріально відповідальна особа (продавець) разом з товарним звітом пере- дає до бухгалтерії, а другі примірники передає до бухгалтерії за- відувач виробництвом;

«Актів про реалізацію готових виробів кухні за готівку», які щоденно складає матеріально відповідальна особа на підставі даних касових чеків у фактичних цінах реалізації та в облікових цінах виробництва. Загальна вартість реалізованої продукції за актами повинна збігатися з даними щодо реалізації через РРО. Ці акти підписують завідувач виробництва і касир, затверджує керівник підприємства;

«Актів про реалізацію і відпуск виробів кухні», які вико- ристовують ті підприємства, в яких форма розрахунків дозволяє одержувати дані про реалізацію страв за найменуваннями, кіль- кістю і вартістю. Відпущені вироби кухні групують у актах у дві групи: 1) реалізовані за готівку; 2) передані структурним підроз- ділам. Акти складає завідувач виробництва на підставі касових чеків і денних забірних листів;

«Актів про продаж і відпуск виробів кухні», які складають у тих випадках, коли форма розрахунків зі споживачами не доз- воляє отримати відомості про реалізацію кулінарної продукції за найменуваннями, кількістю та їх вартістю. Їх підписує завідувач виробництва, бухгалтер, касир і затверджує керівник підприєм- ства;

«Замовлень-рахунків», якими оформляють обслуговуван- ня банкетів. Ці документи використовують для обліку реалізації страв, кулінарних, кондитерських виробів і напоїв і як розрахун- ковий документ, що засвідчує договорні відносини із замовни- ком. У замовленні-рахунку наводяться реквізити замовника, на- зви та кількість замовлених страв (порцій) різних страв і напоїв, їх вартість, суму внесеного завдатку (авансу), номер і дату при- буткового касового ордера на кінцевий розрахунок, прізвища осіб, які проводили обслуговування банкету (офіціанта і т. ін.), підписи посадових осіб підприємства громадського харчування і замов- ника;

«Меню на відпуск харчування працівникам закладу (під- приємства)», в яких вказують номери карток працівників, най- менування страв, їх кількість і суму (за цінами відпуску та за обліковими цінами виробництва). Цей документ може застосо- вуватися і при оформленні відпуску продукції за абонемента- ми;

— «Звітів про рух продуктів і тари по кухні», які складає у двох примірниках завідувач виробництва на підставі документів на отримання сировини зі складу та документів на її витрачання у виробництві. Звіт складається у грошовому вимірнику. У ньо- му відображають залишок на початок дня продуктів за облікови- ми цінами, спецій і солі за роздрібними цінами, а також тари, надходження за день, витрачання і залишок на кінець дня. До звіту додають усі прибуткові і видаткові документи (денні забірні листи, накладні, акти про реалізацію готових виробів кухні та ін.). Крім того, до звіту додають план-меню. Звіт перевіряє бух- галтер і затверджує керівник закладу (підприємства) громадсько- го харчування.

Названі документи є підставою для відображення в обліку процесу виробництва у підприємствах громадського харчування (табл. 6.7).

Таблиця 6. 7

Відображення у бухгалтерському обліку процесу виробництва і реалізації продукції кухні (при обліку товарів у коморі за продажними цінами)

Зміст господарської операції

Кореспондуючі

Сума,

з/п

 

рахунки

грн

 

 

Дебет

Кредит

 

1

Оприбутковано на склад сировину для

 

 

 

 

виготовлення кулінарної продукції:

за купівельною вартістю (без ПДВ)

сума податкового кредиту з ПДВ

2812
641

631
631

5000
1000

2

Відображено суму торгової націнки на
куповану сировину (сума умовна)

2812

2852

7500

3

Передано у виробництво (на кухню) сировину
за цінами продажу

23

2812

10000

4

Відображено інші витрати кулінарного цеху
(кухні)

932

66, 65,
13, 63
та ін.

2500

5

Передано для реалізації готові вироби кухні за
цінами продажу

2822

23

9870

6

Реалізовано за готівку вироби кухні

301

7022

9852

7

Відображено податкове зобов'язання з ПДВ

7022

641

1642

Продовження табл. 6. 7

з/п

Зміст господарської операції

Кореспондуючі
рахунки

Сума,
грн

 

 

Дебет

Кредит

 

8

Списано собівартість реалізованої продукції
кухні (за продажними цінами сировини)

9022

2822

9852

9

Списано суму торгової націнки, що припадає
на реалізовану продукцію кухні (методом
«сторно»)

7500 : (5000 + 7500) • 9852 = 5911,20 грн

9022

2852

5911

10

Віднесено на фінансові результати:

доход від реалізації (9852 - 1642 = 8210 грн)

собівартість реалізованої продукції (9852 - 5911,20 = 3940,80 грн)

витрати на збут

7022

7912 7912

7912

9022 932

8210

3941 2500

Примітка. З метою відокремленого обліку результатів реалізації
продукції кухні у таблиці використано субрахунки другого порядку: 2812,
2822, 2852, 7022, 9022, 7912, 932.

Таким чином, при обліку сировини на складі за продажними цінами залишок торгової націнки на субрахунку 2852 (у нашому прикладі це 7500 — 5911,20 = 1588,80 грн) буде відноситися як до вартості сировини на складі (7500 : 12500 • 2500 = 1500 грн), так і до залишку сировини на кухні (7500 : 12500 • 130 = 78 грн) та залишку нереалізованих готових виробів кухні (7500 : 12500 • 18 = = 10,80 грн).

Особливість виробничого підходу до обліку витрат на виго- товлення власної продукції полягає в тому, що облік ведеться так само, як і у промислових підприємствах: сировину облікову- ють на рахунку 20 «Виробничі запаси» (крім сировини, яка може бути реалізована як товар без переробки) за первісною вартістю, витати на виготовлення кулінарної продукції — на рахунку 23 «Виробництво» за фактичною собівартістю витраченої сирови- ни, загальновиробничі витрати кулінарного цеху — на рахунку 91 «Загальновиробничі витрати», готову кулінарну продукцію оп- рибутковують на рахунок 26 «Готова продукція» або ж безпосе- редньо на субрахунок 282 «Товари в торгівлі» з відображенням суми торгової націнки (Д-т субрах. 282 — К-т субрах. 285).

Виробничий підхід, як правило, застосовують підприємства, що виготовляють напівфабрикати та кондитерські вироби.

6.6. Особливості обліку товарів і сировини у самостійних кондитерських цехах та цехах з виробництва напівфабрикатів

Кондитерські цехи та цехи по виробництву напівфабрикатів, які не входять до складу кухні і у яких є окремі матеріально відповідальні особи (завідувачі, кондитери і т. ін.) облік сирови- ни і готових виробів ведуть за назвами, сортами, кількістю, об- ліковою ціною і вартістю. У кондитерських цехах сировину об- ліковують, як правило, за цінами продажу.

Роботу кондитерських цехів регламентують щоденним пла- новим завданням по випуску виробів (товарів) у натуральному вираженні. На підставі замовлень, що надходять від реалізаторів (буфетів, барів, магазинів кулінарних виробів, дрібнороздрібної торгової мережі та ін.), завідувач кондитерського цеху (конди- тер) складає «Наряд-замовлення на виготовлення кондитерсь- ких та інших виробів». У ньому вказують найменування виробів, їх номери за збірником рецептур, вагу одного виробу, кількість замовлень, ціну продажу, вартість всього замовлення. Наряд-за- мовлення затверджує керівник закладу (підприємства) громадсь- кого харчування.

Цей наряд-замовлення є одночасно документом різносто- ронньої дії для:

визначення виробничого завдання працівникам конди- терського цеху;

розрахунку необхідної кількості сировини на виготовлен- ня виробів згідно із замовленням;

розрахунку заробітної плати кондитерам.

Розрахунок потреби сировини виконує бухгалтер згідно з

нормами за збірником рецептур, фактичний випуск продукції контролює бухгалтер за даними первинних документів: денних забірних листів, накладних тощо.

Наряд-замовлення складається у трьох примірниках: 1-й — для завідувача цеху (виробниче завдання), 2-й — для контролю за рухом товарів і сировини, 3-й — для розрахунку заробітної плати кондитерам.

Крім основної сировини, за окремою накладною з комори у кондитерський цех періодично відпускають спеції, барвники, есенції тощо, оскільки потреба в них незначна і щоденний відпуск їх не обов'язковий.

Матеріально відповідальна особа кондитерського цеху щод- ня складає «Звіт про рух готових виробів у кондитерських та інших цехах», до якого додає документи на відпуск готової продукції. Залишків незавершеного виробництва у кондитерських цехах, як правило, не буває. Списання сировини, використаної на виго- товлення кондитерських виробів, здійснюють за фактичними витратами, але не вище встановлених нормативів. Для виявлен- ня відхилень фактичних витрат сировини від нормативних на фактично виготовлені вироби бухгалтер складає «Контрольний розрахунок витрат продуктів за нормами рецептур на виготов- лені вироби», в якому вказує кількість фактично відпущених страв (виробів) за звітний період та нормативні витрати кожного виду сировини на одну порцію і на весь випуск. Підписують цей роз- рахунок, крім бухгалтера, завідувач виробництва і керівник підприємства.

Облік витрачених товарів і сировини у кондитерських цехах ведуть на рахунку 23 «Виробництво» за ціною продажу (аналогічно обліку витрат кухні). Відхилення вартості готових виробів від вартості сировини відноситься на субрахунок 285 «Торгова на- цінка» з кредиту рахунка 23 «Виробництво»: звичайним записом Д-т субрах. 285 — К-т рах. 23, якщо вартість сировини переви- щує вартість готових виробів, або методом «червоне сторно», якщо навпаки вартість готових виробів перевищує вартість ви- користаної сировини.

У самостійних цехах з виробництва напівфабрикатів (м'яс- них, рибних, овочевих та ін.) оприбуткування сировини і то- варів підзвіт матеріально відповідальних осіб (завідувачу вироб- ництвом, бригадиру) здійснюють за купівельними цінами. Для прикладу розглянемо методику документального оформлення опе- рацій з виробництва м'ясних напівфабрикатів.

При кулінарній обробці м'ясних туш контролюють дотри- мання норм виходу крупнокускових напівфабрикатів. З цією метою матеріально відповідальна особа складає «Акт на розби- рання м'яса на крупнокускові напівфабрикати», в якому вказу- ють найменування і категорію м'яса-сировини, його вагу, ціну і вартість, найменування виготовлених напівфабрикатів, їх код, вихід за нормами (у відсотках та у масі, кг) і фактично (вага, ціна, вартість), відхилення фактичного виходу від норми (+,—). Акт підписують: майстер (бригадир), завідувач виробництва (це- хом), бухгалтер, представник адміністрації. До акта додають до- кументи на оприбуткування м'яса-сировини та передачу круп- нокускових напівфабрикатів у комору (експедицію) або в цех з виготовлення дрібнокускових (вагових) та порційних напівфаб- рикатів.

У цехах, де виготовляють дрібнокускові та порційні напівфаб- рикати, в актах на розбирання м'яса вказують кількість круп- нокускових напівфабрикатів для кожного виду кулінарного роз- бирання. Основну і допоміжну сировину списують за нормами, передбаченими відповідною нормативно-технічною документа- цією. Щоденно складають «Накопичувальну відомість відпуску товарів і сировини» за даними первинних видаткових документів. На зворотному боці цієї відомості виконують розрахунок витрат допоміжної сировини за нормами на фактично відпущені цехом товари (напівфабрикати) та визначають відхилення фактичних витрат від нормативних (економію або перевитрату). Ці відхи- лення відображають у «Звіті про рух продуктів виробництва» та «Контрольному розрахунку витрат продуктів за номами рецеп- тур на виготовлені вироби».

Облік витрачання товарів і сировини в цехах з виробництва напівфабрикатів ведуть на рахунку 23 «Виробництво». М'ясо списують на витрати виробництва за купівельними цінами, на- півфабрикати оприбутковують за цінами продажу. Різницю в оцінці м'яса-сировини і напівфабрикатів відображають звичай- ним записом або «червоним сторно»:

Д-т субрах. 285 «Торгова націнка», К-т рах. 23 «Виробництво».

У такому ж порядку відображають відхилення між фактич- ним та нормативним виходом напівфабрикатів за актом на роз- бирання м' яса.