3.1.3. Підготовка програми проведення державного фінансового аудиту діяльності суб'єктів господарювання.

магниевый скраб beletage

Підготовка програми проведення аудиту передбачає :

>          уточнення інформації, зібраної на першому етапі аудиту;

>                     проведення аналізу фінансово-господарської діяльності об'єкта аудиту та ефективності використання активів;

^ надання попередньої оцінки стану внутрішнього контролю;

^ конкретизації факторів ризику;

^ визначення переліку аудиторських процедур, необхідних для проведення аудиту в розрізі кожного поставленого питання (фактору ризику), та обсяг вибірки для проведення перевірки кожного визначе­ного питання (фактору ризику);

^ визначення рівня суттєвості факторів ризику;

>          складання програми аудиту.

Уточнення інформації, зібраної на першому етапі аудиту, передба­чає поглиблене дослідження визначених факторів ризику.

Фактори ризику (ризикові операції) — це можливі порушення, недоліки та проблеми, ризикові операції, які негативно вплинули або можуть плинути на рівень управління фінансово-господарською діяльністю суб'єкта господарю­вання, досягнення ним поставлених цілей і завдань, ефективне використання ресурсів, результати фінансово-господарської діяльності, а також можливі ре­зерви для підвищення ефективності та покращення фінансових і виробничих результатів діяльності об'єкта аудиту.

як об'єктивність прийняття управлінських рішень, фінансове стано­вище підприємства, так і якість аудиту.

Основний метод визначення ризикових операцій — аналіз фінан­сово-господарської діяльності підприємства за звітними даними та ма­теріалами попередніх ревізій, завданням якого є оцінка ефективності управління та виявлення факторів, які позитивно або негативно впли­нули на кінцеві фінансові результати.

До основних джерел інформації для проведення поглибленого ана­лізу належать:

—  баланс підприємства (форма № 1);

—  звіт про фінансові результати (форма № 2);

—  звіт про рух грошових коштів (форма № 3);

—  звіт про власний капітал (форма № 4);

—  примітки до річної фінансової звітності (форма № 5);

— звіт про наявність та рух основних фондів, амортизацію (знос) (форма № 11-03)

—  інші звіти і інформація, необхідна для якісного аналізу, вияв­лення резервів виробництва та визначення ризикових операцій.

Можна виділити два методи визначення ризикових операцій:

^ Орієнтація на фінансові порушення, виявлені перевірками на інших підприємствах.

^ Орієнтація на операції, щодо яких не забезпечений внутрішньо­господарський контроль.

У чому полягає перший метод? Державний аудитор повинен взя­ти до уваги порушення, виявлені попередніми контрольними захода­ми на цьому підприємстві або на інших підприємствах. Вони можуть свідчити про наявність аналогічних ризикових операцій на об'єкті контролю.

Що означає другий метод? Насамперед, система внутрішньогос­подарського контролю — це сукупність внутрішніх правил та проце­дур контролю, запроваджених керівництвом суб'єкта господарюван­ня з метою забезпечення (в межах можливого) його стабільного та ефективного функціонування, дотримання внутрішньої господарсь­кої політики, збереження та раціонального використання активів, за­побігання фальсифікаціям і помилкам, ведення достовірної фінансо­вої звітності.

Якщо у суб'єкта господарювання відсутній або неефективно діє внутрішньогосподарський контроль, це збільшує ймовірність прове­дення ризикових операцій.

Проведення аналізу фінансово-господарської діяльності об'єкта аудиту та ефективності використання активів передбачає:

1) порівняння планових і фактичних показників;

2)  порівняння фактичних показників за декілька років у дина­міці;

3) розрахунок коефіцієнтів з використанням Методики аналізу фі­нансово-господарської діяльності підприємств державного сектору економіки1 або інших методик.

Аналіз повинен охоплювати структуру та динаміку активів об'єкта аудиту, дебіторської заборгованості, власного капіталу, зобов'язань, дохідності активів, доходів та витрат, в тому числі валового прибутку (збитку) та операційних витрат за економічними елементами тощо.

Процедура проведення аналізу фінансово-господарської діяльності та його обсяг (кількість таблиць, які необхідно скласти, кількість пока­зників для розрахунку тощо) визначаються керівником групи аудито­рів, виходячи із специфіки і результатів діяльності об'єкта аудиту, пе­ріоду, за який необхідно дослідити його фінансово-господарську діяль­ність, та чисельності аудиторів.

Результати аналізу фінансово-господарської діяльності та оцінки виконання показників фінансового плану можуть бути додатками до аудиторського звіту.

Попередня оцінка стану внутрішнього контролю полягає у дослі­дженні сукупності внутрішніх правил та процедур контролю, що за­проваджені керівництвом об'єкта аудиту для досягнення поставленої мети, забезпечення (в межах можливого) стабільного і ефективного функціонування об'єкта аудиту, дотримання внутрішньої господарсь­кої політики, збереження, раціонального та економного використання активів, запобігання та викриття фальсифікацій і помилок, подання достовірної фінансової звітності.

З метою оцінки стану внутрішнього контролю досліджуються:

1)       основні принципи управління об'єктом аудиту;

2)       зміст контракту між керівником і органом управління щодо забезпечення керів­ником законного, цільового і економного використання усіх видів ресурсів; наказ про розподіл обов'язків між заступниками керівника; положення про відділи чи інші структурні підрозділи об'єкта аудиту, посадові інструкції відповідальних фахівців;

3)       наказ про облікову політику щодо забезпечення надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух коштів об'єкта аудиту при складанні фінансової звітності, зокрема шляхом визначення принципів оцінки статей звітності, методів обліку щодо окремих статей звітності; забезпечення повноти і точності складання первинних документів та якості первинної інформації, необхідної для успішного керівництва і прийняття ефективних управлінських рішень;

4)       графік документообігу щодо наявності затверджених положень дотримання законодавства щодо зберігання та знищення бухгалтерських документів, встано­влення правил прийому документів на виконання, їх реєстрації і обробки, наяв­ність контролю за дотриманням графіка документообігу;

5)      розпорядчі та інші документи про дотримання законодавства щодо викорис­тання коштів і майна та підписання фінансових документів; дотримання термі­нів і правил проведення інвентаризацій, бухгалтерських звірок, передачі справ та інших процедур внутрішнього контролю; забезпечення умов для збереження коштів і матеріальних цінностей; закріплення осіб, відповідальних за здійснення внутрішнього контролю, та визначення для них кола обов'язків;

6)       склад, фаховий рівень та періодичність проходження підвищення кваліфікації працівників бухгалтерської, економічної та фінансової служб;

7)      наявність підрозділу внутрішнього контролю, його статус, підпорядкованість, результати і якість його роботи: забезпечення постійного аналізу цільового, ефективного і економного використання усіх видів ресурсів; своєчасність і пов­нота здійснюваних контрольних заходів з огляду на наявні ризики та правиль­ність документування виявлених порушень і недоліків; обґрунтованість застосу­вання методів контролю; своєчасність і обґрунтованість внесення за результа­тами контрольних заходів пропозицій керівництву з метою усунення виявлених порушень, забезпечення відшкодування нанесених збитків та удосконалення внутрішнього контролю; повнота заходів, які вживаються для забезпечення вра­хування наданих пропозицій;

8)      кадрова політика щодо кваліфікаційних вимог до осіб, які займають відпові­дальні посади, та частота зміни працівників на відповідальних посадах;

сті та оцінки стану внутрішнього контролю конкретизуються та визна­чаються зовнішні і внутрішні фактори ризику.

Зовнішні фактори ризику є незалежними від об'єкта аудиту, але можуть безпосередньо впливати на його діяльність та фінансові ре­зультати.

До зовнішніх факторів ризику можна віднести:

•   зміни, внесені до нормативно-правових актів, якими безпосеред­ньо регулюється діяльність об'єкта аудиту або встановлюються прави­ла здійснення ним певних видів господарських операцій;

•   зміни, внесені до нормативно-правових актів, якими змінюється порядок відображення в обліку певних операцій чи змінюється поря­док складання фінансової звітності;

•   загострення конкурентної боротьби з боку конкурентів;

•   зміна стратегії розвитку галузі, в якій здійснює свою діяльність об'єкт аудиту, що зумовлює зменшення обсягів державного замовлення;

•    штучне обмеження використання виробничої потужності об'єкта аудиту та обсягу виробництва продукції у зв'язку з обмеженістю внут­рішнього ринку спожити весь обсяг продукції та обмеженням експорту;

•   форс-мажорні обставини та інше.

Внутрішні фактори ризику є прямим результатом діяльності об'єк­та аудиту і можуть ним регулюватися.

До найтиповіших внутрішніх факторів ризику можна віднести:

•    фактори ризику, пов'язані з фінансово-господарською діяльністю об'єкта аудиту:

— зміни в організаційній структурі, внаслідок яких конкретні фун­кції з фінансово-господарської діяльності виконуватимуться структур­ними підрозділами, працівники яких не мають відповідного досвіду та кваліфікації;

— створення нових структурних підрозділів;

— не встановлені правила здійснення внутрішнього контролю;

— суть правил внутрішнього контролю свідчить про їх формаль­ність, неврахування специфіки діяльності об'єкта аудиту, внаслідок чого важко попередити, виявити та виправити помилки;

— зміни виду господарської діяльності об'єкта аудиту;

— суттєві зміни показників фінансового плану в порівнянні з по­передніми роками (зокрема, суттєве збільшення видатків при неадек­ватному збільшенні доходів);

— укладення договорів з суб'єктами господарювання, які мають значну заборгованість перед об'єктом аудиту, або з суб'єктами госпо­дарювання, щодо яких аудитор має інформацію про завищення ними обсягів робіт, ціни товарів або послуг, розцінок чи тарифів;

— укладення договорів з суб'єктами господарювання, які не ма­ють бездоганної ділової репутації, або з суб'єктами господарювання, які створені менше року чи предмет договору не є їх основною ді­яльністю;

— значне зростання дебіторської та/або кредиторської заборгова­ності;

— укладання договору, умови якого заздалегідь є вкрай невигід­ними для об'єкта аудиту чи існують сумніви щодо повноти наданих послуг (виконаних робіт), спроможності їх оплати тощо;

•   фактори ризику, пов'язані з веденням бухгалтерського обліку:

— внесення змін до облікової політики об'єкта аудиту;

— відсутність положення про бухгалтерську службу, посадових ін­струкцій відповідальних працівників, графіка документообігу тощо;

— низький рівень комп'ютеризації бухгалтерського обліку;

— застосування неліцензійних програм з ведення бухгалтерського обліку або несвоєчасне оновлення програм відповідно до змін у мето­дології ведення бухгалтерського обліку чи облікової політики;

•    фактори ризику внаслідок неусунення недоліків, виявлених по­переднім аудитом (чи ревізією):

— виявлені систематичні порушення законодавства у сфері держа­вних закупівель;

— виявлено недостачу, однак матеріально відповідальна особа продовжує працювати на тій самій посаді, недостачу нею не відшко­довано, річна інвентаризація не проводилася;

— виявлено факти переплати заробітної плати внаслідок встанов­лення необгрунтовано завищених (у порівнянні з нормативно-право­вими актами) надбавок чи доплат, однак система встановлення надба­вок та доплат не змінилася, тощо.

Визначені фактори ризику можуть викладатись у вигляді гіпотез причин можливого погіршення фінансового стану об'єкта аудиту, невиконання ним своїх функцій та неефективного використання майна. Для дослідження кожного поставленого питання (фактору ри­зику) визначається обсяг і метод аудиту, який необхідно здійснити для підтвердження чи спростування ризиків, а також визначається розмір вибірки.

Визначення вибірки проводиться з метою застосування аудиторсь­ких процедур по відношенню менш ніж до 100% об'єктів всієї сукуп­ності, що досліджуються, для отримання аудиторських доказів, які до­зволяють скласти думку про всю цю сукупність.

Прикладами питань аудиту, де може бути застосована вибірка, є:

1)основні засоби (за окремими об'єктами основних засобів);

2) матеріали і запаси (за окремими видами матеріалів і запасів);

3) дебіторська і кредиторська заборгованість (за конкретними дебі­торами чи кредиторами);

4) реалізація продукції (конкретні господарські операції, вид про­дукції чи період);

5) відображення затрат (конкретні випадки, напрями діяльності);

6)   оплата праці (окремі працівники чи групи працівників, посади) тощо.

Обрані методи аудиту, процедура їх застосування та обсяг вибірки повинні забезпечувати обґрунтованість висновків за результатами оці­нки рівня управління фінансово-господарською діяльністю об'єкта ау­диту, правильності ведення бухгалтерського обліку та достовірності фінансової звітності.

Рівень суттєвості визначається з метою можливості зробити висно­вок щодо суттєвості впливу визначеного фактору ризику на результати діяльності об'єкта аудиту, а також на достовірність фінансової звітності.

Рівень суттєвості може визначатись у вартісній оцінці (сума заниже­ного чи недоотриманого доходу, обсяг завищених чи не обґрунтованих витрат, незаконного відчуження активів тощо) і у процентному відно­шенні до фактичних даних фінансової звітності, бухгалтерського обліку та показників фінансово-господарської діяльності об'єкта аудиту.

Визначений у програмі аудиту рівень суттєвості для конкретного об'єкта аудиту може коригуватися під час проведення аудиту шляхом внесення змін до програми.

На підставі плану аудиту та з урахуванням додаткової інформації, отриманої за результатами детального вивчення об'єкта аудиту, скла­дається програма аудиту.

В програмі аудиту зазначаються:

1)     мета аудиту, підстава для його проведення, орган ДКРС, який проводить аудит;

2)      інформація про діяльність об'єкта аудиту, де наводиться стисла характерис­тика суб'єкта, фінансово-господарська діяльність якого підлягає аудиту;

3)      результати проведеного аналізу фінансово-господарської діяльності та попе­редньої оцінки стану внутрішнього контролю;

4)     перелік критеріїв, за якими буде визначено ефективність управління об'єктом аудиту;

5)      перелік факторів ризику фінансово-господарської діяльності об'єкта аудиту, які передбачається перевірити за визначеними критеріями, методи проведення аудиту, процедури їх застосування, обсяг аудиту та вибірки, а також рівень сут­тєвості можливих порушень та недоліків;

6)     необхідність залучення до проведення аудиту інших органів ДКРС, чи пред­ставників інших органів влади, установ та організацій;

Слід зазначити, що в разі проведенні аудиту за ініціативою об'єкта аудиту або його органу управління можливе попереднє узгодження програми з відповідним керівником.

Під час проведення аудиту програма аудиту може бути перегляну­та, доповнена та уточнена. Зміни до програми вносяться за погоджен­ням з керівником органу ДКРС та про них інформується керівник об'єкта аудиту.

У разі, якщо програмою передбачається проведення аудиту структур­них підрозділів об'єкта аудиту із залученням інших регіональних органів ДКРС, за кожним структурним підрозділом відповідним регіональним ор­ганом ДКРС має бути складена окрема програма аудиту з урахуванням положень загальної програми аудиту в цілому та конкретизації факторів ризику, притаманних діяльності структурного підрозділу.