11.3. Помилки та шахрайство. Виправлення помилок і зміни в облікових оцінках

Викривлення в фінансових звітах можуть бути викликані шахрайс­твом або помилкою. Різниця між шахрайством та помилкою полягає в тому. Що виконана дія, що призводить до викривлення навмисно чи ненавмисно.

Термін «помилка» означає ненавмисне викривлення в фінансовій звітності, включаючи пропуск суми або розкриття, наприклад:

— Помилку при збиранні та обробці даних, на основі яких готу­ються звіти.

— Невірне облікове твердження, зроблене внаслідок пропуску або невірної інтерпретації фактів.

— Помилку в застосуванні облікових принципів щодо вимірюван­ня, визнання, класифікації, подання або розкриття.

Термін «шахрайство» означає навмисні дії однієї особи або декількох осіб се­ред управлінського та найвищого управлінського персоналу, найма них праців­ників або третьої сторони, при яких застосовується омана для отримання нече­сної або незаконної переваги.

падках може бути змова як на самому підприємстві, так і з третьою стороною за межами суб'єкту господарювання[56].

Для аудитора важливі два типи навмисних викривлень: викривлен­ня,, що є результатом незаконного привласнення активів, що є резуль­татом неправдивої фінансової звітності, та викривлення, що є резуль­татом незаконного привласнення активів.

Неправдива фінансова інформація базується на навмисних викрив­леннях, включаючи пропуск сум або розкриття в фінансових звітах, з метою введення в оману користувачів.

Складання неправдивих фінансових звітів може досягатись за допомогою:

^ Маніпуляції, фальсифікації (включаючи підробки) або внесення змін до облікових записів чи первинних документів, на основі яких го­туються фінансові звіти.

^ Невірне подання або навмисний пропуск в фінансових звітах подій, операцій або іншої важливої інформації.

^ Навмисне неправильне застосування облікових принципів щодо сум, класифікації, способу подання або розкриття.

Неправдива фінансова звітність часто включає уникнення управ­лінським персоналом контролю, який справляє враження ефективного функціонування. Шахрайство може бути результатом таких дій управлінського персоналу внаслідок уникнення контролю, як:

1.   Здійснення фіктивних записів в журналах реєстрації, особливо в кінці облікового періоду, для маніпулювання фінансовими результа­тами або досяг

нення інших цілей.

2.  Невідповідна корекція припущень та зміна суджень, які було ви­користано під час оцінки залишків на рахунках.

3.   Пропуск, дострокове або запізніле визнання у фінансових звітах подій та операцій, що відбулись у звітному періоді.

4.   Приховування або не розкриття фактів, що можуть впливати на суми, відображені в фінансових звітах.

5.  Участь в складних операціях, структура яких дає невірне відображен­ня фінансового стану або фінансових показників суб'єкта господарювання.

6.  Внесення змін в записи та умови, що відносяться до важливих та незвичайних операцій.

Неправдивість фінансової звітності може спричинюватись спроба­ми управлінського персоналу приховати доходи, щоб ввести в оману користувачів фінансової звітності через зміну сприйняття ними фінан­сових результатів та прибутковості підприємства. Таке приховування доходів може розпочинатись з незначних дій або корекції припущень та зміни суджень управлінським персоналом. Тиск та мотив можуть призвести до такого збільшення масштабу подібних дій, коли тиск для досягнення очікувань ринку або бажання максимізувати компенсації, що базуються на виробничих показниках, призводять до того, що управлінський персонал свідомо займає таку позицію, яка веде до не­правдивості фінансової звітності шляхом внесення суттєвих викрив­лень до фінансових звітів. Мотивом для управлінського персоналу де­яких підприємств може бути заниження доходів в суттєвих розмірах для мінімізації податків або завищення доходів для отримання банків­ського фінансування.

Незаконне привласнення активів включає крадіжку активів суб'єк­ту господарювання і відносно невеликих та несуттєвих розмірах. Тим не менш, в незаконному привласнені активів може брати участь і управлінський персонал, для якого зазвичай легше замаскувати або сховати незаконне привласнення активів так, що це буде важко ви­явити.

Шахрайство включає мотив або тиск для скоєння шахрайства, ви­найдену можливість цього та пошук пояснення його необхідності. Мо­тивом для незаконного привласнення активів для деяких осіб може бу­ти наприклад, спосіб життя понад міру своїх фінансових можливостей. Свідоме викривлення фінансової звітності може здійснюватись через зовнішній чи внутрішній тиск на управлінський персонал для досяг­нення очікуваних (і, можливо, нереальних) доходів зокрема, коли не­спроможність досягти фінансових цілей може мати значні наслідки для управлінського персоналу.

Усвідомлена можливість викривлення фінансової звітності або не­законного привласнення активів існує, коли особа вважає,