11.4. Робочі документи аудитора

магниевый скраб beletage

Аудитор повинен документально оформити інформацією, яка є ва­жливою з огляду формування аудиторських доказів на підтримку ау­диторської думки, а також доказів того, що аудиторська перевірка ви­конується у відповідності до МСА.

Згідно із МСА 230 «Документація» термін «документація» означає матеріали (робочі документи), підготовлені аудитором (і для аудито­ра), або одержані ним у зв'язку з проведенням аудиторської перевірки та зберігаються в нього.

Робочі документи можуть бути у формі даних на папері, на плівці, на електронних або інших носіях[61].

Робочі документи:

A) допомагають планувати і проводити аудиторську перевірку;

Б) допомагають здійснювати нагляд і перевірку аудиторської роботи;

B)                         містять аудиторські докази, отримані в результаті проведеної ау­диторської роботи, на підтримку думки аудитора.

Функції робочих документів представлені на рис. 11.3., а їх приз­начення — на рис. 11.4.

Функції робочих документів

Обґрунтовує твердження в аудиторському висновку та свідчить про відповідність зроблених процедур аудиту нормативам

Полегшує процес керування, нагляду та контролю за якістю проведення аудиторської перевірки

Сприяв виробленню методологічного підходу до процесу аудиторської

перевірки

Допомагає аудиторові в роботі

Рис. 11.3. Функції робочої документації

Основною метою підготовки робочих документів є підтвердження того, що аудит був проведений відповідно до прийнятих принципів аудиту. Якщо виникає потреба, аудитор повинен продемонструвати контролюючим органам і в суді, що аудитор був добре спланований і відповідним чином контролювався, що зібрані свідчення достовірні, достатні і своєчасні, і що аудиторський висновок відповідає результа­там перевірки[62].

Як відмічається у МСА 230 «Документація» аудитор повинен готу­вати робочі документи, достатньо повні і детальні для забезпечення загального розуміння аудиторської перевірки.

Він також повинен відображати у робочих документах інформацію щодо планування аудиторської роботи, характеру, часу та обсягу ви­конаних аудиторських процедур, їх результатів, а також висновків отриманих аудиторських доказів.

Робочі документи мають містити пояснення аудитора щодо всіх важливих питань, які потребують висловлення думки, а також виснов­ків аудитора щодо них. Якщо питання стосовно принципів або су­джень є складними, в робочі документи треба вносити відповідні фак­ти, що були відомі аудитору на час формування висновків.

Обсяг робочих документів залежить від професійного судження аудитора, оскільки документування кожного питання, що розглядаєть­ся аудитором, непотрібне й нераціональне. Оцінюючи обсяг робочих документів, що їх треба підготовити і зберігати, корисно з'ясувати, що було б необхідно надати іншому аудиторові, у якого немає поперед­нього досвіду проведення такої перевірки, щоб він зрозумів виконану роботу і підґрунтя для прийнятих принципових рішень (але не деталь­ні аспекти аудиторської перевірки). Цей інший аудитор зможе зрозу­міти детально аспекти перевірки, обговорити їх з аудитором, який під­готував робочі документи.

Як відзначається у МСА 230 «Документація» на форму і зміст ро­бочих документів впливають такі чинники:

— характер завдання;

— форма аудиторського висновку;

— характер і складність бізнесу;

— характер і стан системи бух обліку та внутрішнього контролю суб'єкта господарювання;

— потреба (за певних обставин) у керівництві; нагляді й перевірці роботи, яка виконується асистентами;

— використання в процесі аудиторської перевірки конкретних ме­тодів та прийомів.

Робочі документи складаються й систематизуються так, щоб вони відповідали обставинам і потребам аудитора при кожній конкретній аудиторській перевірці. Використання стандартизованих робочих до­кументів (наприклад, контрольних листків, зразків листів, стандартної організації робочих документів) може збільшити ефективність їх під­готовки і перевірки. Це полегшує делегування роботи й водночас є за­собами контролю її якості.

Для збільшення ефективності аудиторської перевірки аудитор мо­же коригуватись графіками, аналітичного чи іншою документацією, підготовленою суб'єктом господарювання. За таких обставин аудитор повинен упевнитись, що ці матеріали підготовлені належним чином.

Зґідно з МСА 230 до складу робочих документів входять:

1.Інформація, що стосується розуміння суб'єкта господарю­вання та його середовища включно із внутрішнім контролем, напри­клад:

— інформація, яка стосується правової форми та організації струк­тури суб'єкта господарювання;

— копії важливих юридичних документів, угод, протоколів або ви­тяги з них;

— інформація щодо галузі промисловості, економічного та законо­давчого середовища, в якому діє суб'єкт господарювання.

2.       Докази процесу планування, включаючи програми аудиту та будь-які зміни до них;

3.  Докази розгляду аудитором роботи внутрішнього аудиту і висновки до цього;

4.       Аналіз операцій і залишків.

5.       Аналіз важливих показників та тенденцій.

6. Ідентифіковані та оцінені ризики суттєвих викривлень на рі­вні фінансових звітів та тверджень.

7.  Опис типу, часу та обсягу аудиторських процедур, виконаних у відповідь на ризики на рівні тверджень, та результати цих процедур.

8. Докази, що робота асистентів була виконана під наглядом і перевірена.

9. Вказівки на те, хто й коли виконував аудиторські процедури.

10. Детальна інформація про процедури, застосовані до компоне­нтів, фінансові звіти яких перевіряє інший аудитор.

11. Копії протоколів спілкування та листування з іншими ау­диторами, експертами та іншими третіми сторонами.

12. Копії листів або записів з питань аудиту, повідомлених або обговорених із суб'єктом господарювання, зокрема умови, завдання й суттєві недоліки внутрішнього контролю.

13. Листи з поясненнями управлінського персоналу, одержані від суб'єкта господарювання.

14. Висновки аудитора з суттєвих аспектів аудиторської пере­вірки, включаючи те, як були розв'язані або враховані винятки незви­чайних подій (якщо такі мали місце), виявлені за допомогою аудитор­ських процедур.

15. Копії фінансових звітів та аудиторського висновку.

У разі повторних аудиторських перевірок деякі папки з робочими документами можна класифікувати як «постійні» аудиторські папки, що поповнюються новою інформацією, важливою для всіх аудиторсь­ких перевірок, на відміну від поточних аудиторських папок, що містять інформацію, пов'язану переважно із аудитом за один конкретний пері­од. Деякі автори «постійні «папки ще називають «постійним досьє».

Постійне досьє — це сукупність відомостей про клієнта та копії важ­ливих документів, які визначають його діяльність. Воно використовується у всіх майбутніх перевірках, поки підприємство залишається клієнтом ау­дитора. Адже для кожної аудиторської перевірки немає необхідності в проведені повторного огляду ділової документації чи системи обліку, як­що вони суттєво не змінились. Тому аудитор завжди у наступних перевір­ках використовує постійне досьє, при необхідності поновлюючи його.

У постійному досьє міститься така інформація:

—  засновницька-копії статуту, засновницького договору, свідоцтва про державну реєстрація, місцезнаходження органу управління, дані про акціонерів, директоріату та секретаріату;

—  про підприємство та його діяльність — історія підприємства, основні види його діяльності й розміщення дочірніх підприємств і фі­лій, банківська інформація, схема організації управління, характерис­тика особливостей бухгалтерського обліку і контролю, схеми послідо­вності операцій;

—  договірні зобов'язання — копії договорів з постачальниками і підрядниками, покупцями і замовниками;

—  договорів оренди, про страхування, про надання позик;

— про зовнішні перевірки — копії договорів на проведення ауди­торської перевірки і виконання інших робіт; подробиці основних ви­мог до аудиту та аудиторських послуг, матеріали перевірок податко­вими інспекціями та іншими органами.

Робочу документацію аудитора класифікують. Найкращу класифі­кацію, на наш погляд, дає Л.П. Кулаковська (див. рис. 11.5).

1. За часом ведення та використання

—N —У

1. Довгострокові 2. Нетривалого використання

2. За способом і джерелами отримання

1. Від третіх осіб 2. Від підприємства-клінта 3. Складені аудитором

 

 

1. Правового характеру 2. Про керівництво і персонал 3. Про структуру і організацію підприємства 4. Про економічну основу діяльності

5.                     Про систему внутрішнього контролю

6.                           Про систему бухгалтерського обліку

7. Організаційно-функціональні документи аудитора 8. Документи оцінки аудиторського ризику 9. Аудиторські документи по перевірці окремих статей і показників річного звіту 10. Кореспонденція аудитора 11. Підсумок

3. За характером інформації

—N —V

 

 

—N —V

1. Оглядові 2. Інформативні 3. Перевірочні 4. Підтверджуючі

5.                   Розрахункові

6.                   Порівняльні

7.                   Аналітичні

4. За призначенням

 

 

5. За ступенем стандартизації

 

1.                                                      Стандартизовані

2.                                                       Довільної форми

 

—N

1.                                                      Графічні

2.                                                       Табличні

3.                                                            Текстові 4. Комбіновані

6. За формою подання

 

7. За технікою складання

—N -і/

1. Ручні 2. На машинних носіях

Рис. 11.5. Класифікація робочих документів аудитора

Наведена класифікація робочих документів аудитора не претендує на абсолютну повноту і незмінність, оскільки її можна змінювати і до­повнювати в залежності від обраних параметрів і детальності групу­вання документів.

Так, деякі зарубіжні вчені поділяють робочі документи на довго­строкові та поточні. Виходячи з досвіду німецьких аудиторів, довго­строкові документи являють собою систематизований збір документів, які діють протягом тривалого часу і служать для швидкого отримання інформації про основні моменти діяльності підприємства.

До довгострокових документів, наприклад, можна віднести довго­строковий договір на проведення аудиту (строк дії якого більше 1 ро­ку), копії засновницьких документів підприємства клієнта та його ос­новних договорів по здійсненню господарської діяльності дані про керівництво та персонал підприємства, про системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, документи по довгостроковому пла­нуванню аудита.

Правильне оформлення документів є не менш важливим, ніж фа­ктичний їх зміст.

По-перше — якщо всі етапи аудиту правильно і своєчасно задоку­ментовані, аудитор може пред'явити необхідні докази своєї правоти у випадку виникнення судових справ.

По-друге — відповідне документування дозволяє скласти більш повне уявлення щодо проведеної роботи, забезпечити ефективний ко­нтроль збоку менеджерів і партнерів за роботою спеціалістів аудитор­ської фірми, а також дозволяє зробити правильні висновки щодо дія­льності клієнта протягом стадії аудиту.

По-третє — правильне документування аудиту допомагає опера­тивно використувати свідчення попередніх перевірок документи, сфо­рмовані іншими спеціалістами.

Вимоги щодо оформлення робочих документів:

1.  На першій сторінці кожного робочого документу повинно бути вказано найменування аудиторської фірми, яка провела аудит, на­йменування підприємства — клієнта, номер і дата укладання договору, згідно із яким здійснюється аудит;

2. Кожний робочий документ повинен мати назву, наприклад «Ау­дит проведення інвентаризації» тощо.

3.Кожний робочий документ повинен мати свій номерний індекс.

Робочі документи індексують за допомогою різних систем, як бук-

вених, так і цифрових, або різних сполучень цих систем.

4. Сторінки кожного робочого документа повинні бути пронумеро­вані.

5.  В кінці кожного робочого документа вказується прізвище ауди­тора, який заповнив цей документ, проставляється його підпис і дата (або період) заповнення документу.

Склад, кількість і зміст документів. Які входять до робочої доку­ментації аудиту, визначаються аудиторською фірмою самостійно.

Документи, що входять до складу робочої документації аудиту, як правило. Повинні мати наступні обов'язкові реквізити:

— найменування документу;

— найменування економічного суб'єкта, в якого проводиться аудит;

— період, за який проводиться аудит;

— дату виконання аудиторської процедури або складання документу;

— зміст документу;

— особистий підпис особи, яка склала або перевірила документ;

— дату перевірки документу;

— посилання на джерело свідчень, включених до документу.

Якщо в робочій документації використовуються умовні позначення

(покажчики), то вони повинні бути пояснені.

Необхідно звернути увагу на конференційний характер робочих документів аудитора. Після закінчення аудиту потрібно вити всі необ­хідні заходи щодо захисту робочих документів.

Робочі документи можуть надаватися у розпорядження сторонніх осіб лише з дозволу клієнта.

Робочі документи повинні містити такі відомості:

— методику, що застосовувалась;

— використані тести;

— одержану інформацію;

— висновки.

Аудитор повинен документувати не кожне спостереження або розгляд, а лише ті з них, які він вважає важливими з його суб'єктивної оцінки.

Робочі документи мають бути складені професійно. їх оформлення повинно забезпечити доступність для прочитання. Конкретні форми робочих документів визначаються аудиторами (аудиторськими фірма­ми) з урахуванням специфіки окремих питань аудиту.

Відповідальність за складання кожного документа повинна бути персоніфікована. Найбільш коректним представляється сходинко вий підхід до розподілу такої відповідальності.

Безпосередній виконавець — аудитор, який формує вибірку і зби­рає інформацію, що характеризує об'єкт перевірки, може відповідати за якість змісту робочих документів, повноту збору інформації, її дос­татність для висновків за результатами аудиту.

Керівник аудиторської перевірки може нести відповідальність за визначення об'єктів аудиту, обсягу вибірки, здійснення контролю за повнотою даних в робочих документах, створених аудиторами в про­цесі перевірки.

Відповідальність за правильне оформлення поточних і постійних блоків інформації доцільно перекласти на працівника, який контролює встановлену всередині організації форму надання документів

Розподіл відповідальності повинен призводити до доцільного схо- динкового контролю: самоконтролю особи, яка складає документ, ко­нтролю керівника групи за цілісністю блоку документів, які характе­ризують стан справ в організації в цілому; контролю особи, яка не бере участі в перевірці та яка забезпечує послідовність методики ауди­ту, що застосовується фірмою.

У МСА 230 звертається увага, що аудиторові слід використовувати відповідні процедури, щоб забезпечити конфіденційність і збереження робочих документів протягом періоду, достатнього для забезпечення потреб суб'єкта професійної бухгалтерської практики, а також, щоб задовольнити правовим та професійним вимогам зберігання таких до­кументів.

Робочі документи є власністю аудитора, а тому після завершення перевірки залишаються у нього.

Хоча на розсуд аудитора частина або витяги з робочих документів і можуть надаватись суб'єктові господарювання, вони не заміняють об­лікових записів суб'єкта господарювання.

Проте його право власності обмежене етичними нормами та умо­вами конфіденційності. Робочі документи аудитора не можуть розгля­датись як частина фінансової звітності клієнта.

Підсумкову документацію не можна вимагати або вилучати у ау­дитора (аудиторської фірми), за винятком тільки тих випадків, коли це передбачити рішенням судових і слідчих органів.

По закінченню аудиту робоча документація підлягає здачі для обов'язкового збереження в архів аудиторської організації. Архів по­винен бути обладнаний спеціальними залізними шафами, і доступ до них сторонніх осіб має бути виключений. Робоча документація повин­на зберігатись скомплектовано в папках (або в електронному вигляді в файлах), які заведено окремо для кожного аудиту або будованого еко­номічного суб'єкта, в зброшурованому вигляді. Збереженість робочої документації і передачу їїв архів організує керівник аудиторської ор­ганізації або особа, уповноважена ним відповідним наказом.

У випадку зникнення або пошкодження робочої документації кері­вник аудиторської організації наказом повинен призначити службове розслідування

Необхідно мати спеціальну систему фіксування і контролю за прийомом в архів і видачею з нього папок з робочими документами, визначити список осіб, які мають доступ до тих чи інших папок, а також спланувати заходи щодо попередження витікання інформації (контракти з аудиторами щодо нерозголошення комерційної таємни­ці). Зручно, що кожна папка, яка зберігається в архіві, буде міс­тити:

1.Свій ідентифікаційний номер.

2. Певне місце, відведене в архіві.

3.  Доказ свого існування, тобто запис в журналі або будь-якому іншому документі, про прийняття на зберігання робочої папки в архів;

4. Опис документів, які зберігаються в даній папці

Кожний документ, який входить до робочої документації, повинен мати ідентифікаційний номер.

Доступ до архівних документів повинен бути обмеженим, має бути чітко встановлене не коло осіб, які мають доступ до певних даних. До­кументи, створені в процесі аудиту, та які містять інформацію щодо за­мовника, слід розглядати як документи, які комерційною таємницею.

Питання для самоконтролю

 

1.  Дайте визначення аудиторських доказів згідно з МСА?

2.   Які види доказів Ви знаєте?

3.   Чим відрізняється помилка від шахрайства?

4.   Хто і як виправляє помилки в облікових оцінках?

5.   Що таке трикутник шахрайства за У. Альбрехтен?

6.   Що таке робочі документи аудитора?

7.   Які функції та призначення робочої документації?

8.   Як класифікуються робочі документи?

9.   Чому важливо правильно оформляти робочі документи?

10.  Де і як зберігаються робочі документи аудитора?