15.4. Стандарти внутрішнього аудиту : Аудит. Основи державного, незалежного професійного внутрішнього аудиту : B-ko.com : Книги для студентів

15.4. Стандарти внутрішнього аудиту

Будь-яка діяльність здійснюється згідно з законодавством. В аудиті для цього розробляють нормативи. Міжнародна федерація бухгалтерів в період з 1982 по 1991 роки розглянула і затвердила 29 нормативів, на основі яких Аудиторська Палата України розробила 32 національних нормативи. З 1 січня 2004 року національні нормативи втратили чин­ність і зовнішні аудитори користуються міжнародними.

Виникає питання: що ж таке аудиторські нормативи і які вони бу­вають?

Нормативи аудиту формують єдині базові вимоги до якості і на­дійності аудиту та забезпечення відповідного рівня гарантій щодо ре­зультатів аудиторської перевірки при їх дотриманні. Вони є підставою для доказу в суді якості проведення аудиту і встановлення рівня відпо­відальності аудиторів.

Внутрішні нормативи аудиту, як і зовнішні розрізняють на міжна­родні, національні та внутрішньофірмові (або внутрішньо-міністерсь­кі, внутрішньогосподарські).

У деяких країнах міжнародні внутрішні нормативи є основними. В інших країнах національні нормативи будуються з урахуванням особ­ливостей їх економіки. Так, українські національні нормативи внутрі­шніх аудиторів побудовані на основі міжнародних.

Внутрішньофірмові забезпечують проведення аудиту працівника­ми фірми, корпорації, міністерства, але вони не повинні суперечити національним та міжнародним нормативам внутрішніх аудиторів.

На основі міжнародних нормативів аудиту Інститут внутрішніх ау­диторів як міжнародна асоціація розробив для своїх членів стандарти професійної практики внутрішнього аудиту. У цих стандартах загаль­ноприйняті вимоги до аудиторської діяльності скориговані з ураху­ванням специфіки внутрішнього аудиту. Стандарти професійної прак­тики мають рекомендаційний характер, оскільки внутрішній аудит — це внутрішня справа підприємства, а в умовах ринкової економіки втручання у діяльність економічних суб'єктів обмежене. Увесь ком­плекс стандартів поділений на п'ять розділів, в яких визначені основні концепції внутрішнього аудиту. Необхідно відмітити, що вимоги стан­дартів періодично оновлюються в Положеннях про стандарти внутрі­шнього аудиту. Кожен з п'яти розділів містить один загальний стан­дарт, який конкретизовано у спеціальних стандартах.

Перший розділ «Незалежність» містить загальний стандарт: внут­рішні аудитори повинні бути не залежними від структурного підрозді­лу, який вони перевіряють. Вимоги до незалежності внутрішніх ауди­торів розкриті у директивах з двох спеціальних стандартів — «Орга­нізаційний статус» (для ефективного виконання аудиторського завдан­ня необхідний відповідний організаційний статус відділу внутрішньо­го аудиту) і «Об'єктивність» (у процесі здійснення аудиту внутріш­німи аудиторами слід дотримуватися принципу об'єктивності).

Аналогічно побудовані і інші розділи стандартів професійної прак­тики внутрішнього аудиту: «Професійний досвід», «Сфера внутріш­нього аудиту», «Здійснення внутрішнього аудиту», «Управління відді­лом внутрішнього аудиту».

Вимоги до професійних здібностей внутрішніх аудиторів розділя­ються таким чином: щодо відділу внутрішнього аудиту (стандарти «Штат», «Знання, навички, дисципліна», «Нагляд за роботою») та що­до окремого внутрішнього аудитора (стандарти «Відповідність стан­дартам професійної поведінки», «Знання, навички, дисципліна», «Вза­ємовідносини аудиторів і надання інформації», «Продовження навчан­ня», «Належна професійна ретельність»).

Важливими є директиви стандарту взаємовідносин аудиторів і на­дання інформації: для внутрішніх аудиторів — це уміти спілкуватися й ефективно обмінюватися інформацією. Ця вимога накрайще відобра­жає мету діяльності внутрішніх аудиторів у міжнародній практиці — допомогти керівництву і працівникам підприємства добре виконувати свої обов'язки. Крім того, від уміння внутрішніх аудиторів отримувати інформацію залежить продуктивність перевірки, а чітке і зрозуміле подання результатів внутрішнього аудиту сприяє впровадженню роз­роблених внутрішніми аудиторами рекомендацій.

Сферу внутрішнього аудиту окреслюють п'ять стандартів: «Досто­вірність і повнота інформації», «Узгодженість з політикою, планами, процедурами, законами і нормативами», «Збереження активів», «Раці­ональність і ефективність використання ресурсів» і «Досягнення цілей операційної діяльності і програм». Крім перевірки правильності відо­браження фінансово-господарської діяльності підприємства у системі обліку та забезпечення збереження матеріальних цінностей, що вхо­дить до завдань вітчизняних контрольно-ревізійних підрозділів, внут­рішні аудитори за кордоном широко залучаються до визначення раці­ональності використання ресурсів та контролю за дотриманням зако­нодавчих і нормативних вимог у процесі господарювання. Внутрішні аудитори зобов'язані планувати кожну аудиторську перевірку (стан­дарт «Планування аудиту»); їм необхідно нагромаджувати, аналізува­ти, інтерпретувати і документально фіксувати отриману інформацію для підтвердження її результатів (стандарт «Перевірка й оцінка інфор­мації), звітувати за результатами аудиторської перевірки (стандарт «Подання результатів») і контролювати реалізацію наданих рекомен­дацій (стандарт «Упровадження результатів внутрішнього аудиту»).

Специфіка стандартів професійної практики внутрішнього аудиту допомагає у наявності вимог щодо якості керівництва внутрішніми ау­диторами. Відповідно до положень стандарту «Мета, права й обов'яз­ки» керівник відділу внутрішнього аудиту зобов'язаний сформувати положення про мету діяльності, обов'язки і відповідальність внутріш­ніх аудиторів. До обов'язків керівника відділу внутрішнього аудиту належить документальне оформлення політики і процедур керування відділом (стандарт «Політика і процедури»), формування програми пі­дбору і розвитку трудових ресурсів відділу внутрішнього аудиту (ста­ндарт «Управління і розвиток трудових ресурсів»). Ефективність фун­кціонування служби внутрішнього аудиту досягається через реалі­зацію спеціальної програми підтвердження якості проведення аудиту.

Спеціалісти служби внутрішнього аудиту повинні мати права:

— самостійно визначати форми та методи аудиторської перевірки на основі діючого законодавства з урахуванням положень з проведен­ня внутрішнього аудиту;

— отримувати необхідні для перевірки документи, що мають від­ношення до предмета перевірки та знаходяться як у підрозділі підпри­ємства, що перевіряється, так і в інших підрозділах, також у інших пі­дприємствах та установах;

— отримувати пояснення від керівництва підрозділу та його спів­робітників;

— самостійно або з залученням співробітників підрозділу, що пе­ревіряється, знімати копії з отриманих документів;

— перевіряти наявність майна, грошових коштів, вимагати від ке­рівництва підрозділу та підприємства проведення контрольних запус­ків, оглядів, замірів, визнання якості продукції;

— залучати за необхідності співробітників інших підрозділів для проведення внутрішнього аудиту;

— залучати при договірній основі до участі в аудиті інших спеціа­лістів або експертів;

— отримувати за письмовим запитом необхідну письмову інфор­мацію від третіх осіб для здійснення аудиторської перевірки.

Внутрішні аудитори повинні мати такі обов'язки:

— дотримуватися головної стратегії та встановленої політики під­приємства (облікової, податкової, амортизаційної, фінансової, контро­льної тощо);

— організувати постійний контроль діяльності підприємства та його підрозділів шляхом проведення перевірок, аналізу, тестування тощо;

— належним чином проводити аудит, перевіряти стан бухобліку та фінансової звітності, внутрішнього контролю, їх достовірності та пов­ноти, відповідності діючому законодавству;

— повідомити керівництво про встановлені аудитом недоліки ве­дення обліку, звітності та контролю, збереження майна, порушень ви­мог законодавчих актів;

— розслідувати факти порушень вимог законодавства, норматив­них актів, стандартів професійної діяльності, внутрішніх документів, посадових інструкцій;

— розробляти рекомендації, проводити консультації та роз'яснен­ня, перевіряти усунення зауважень та рекомендацій;

— кваліфіковано та якісно здійснювати аудиторські перевірки, на­давати консультаційні послуги;

— організувати підготовку до перевірок та співробітництво з орга­нізаціями зовнішнього аудиту, органами контролю;

— здійснювати повне документування кожного факту перевірки, оформляти висновки за фактами перевірки;

—  забезпечувати збереженість і повернення отриманих від підроз­ділів документів, конфіденційність інформації;

—  проводити періодично аналіз фінансового стану підрозділів.

Виконання своїх обов'язків внутрішніми аудиторами дозволяє ке­рівництву підприємства мати впевненість, що його діяльність відпові­дає прийнятій обліковій політиці та вимогам законодавства. Поряд з тим внутрішній аудит забезпечує зворотний зв'язок з різними сферами діяльності та підрозділами підприємства.

Все це свідчить про те, що повинні існувати обов'язки не тільки внутрішніх аудиторів, але й співробітників підприємства щодо внут­рішнього аудиту.

Обов'язки співробітників підприємства щодо внутрішнього ауди­тора:

—  готувати до аудиторської перевірки документи згідно з визначе­ним переліком;

—  створювати умови для своєчасного і повного проведення ауди­торської перевірки, надавати усю документацію, пояснення в усній та письмовій формах;

—  оперативно виправляти виявлені у процесі аудиторської переві­рки порушення у веденні бухобліку, звітності, інформування про ті факти керівництва;

—  не вживати заходів щодо обмеження кола питань, які необхідно з'ясувати у ході аудиторської перевірки.

Слід відзначити, що важливе значення має відповідь на запитання: хто може працювати внутрішнім аудитором?

Для компанії буде тільки плюсом, якщо посаду внутрішнього ау­дитора обійматиме фахівець із досвідом роботи у зовнішньому аудиті. Згідно з Довідником кваліфікаційних характеристик професій праців­ників до аудитора висуваються такі вимоги:

Завдання та обов'язки. Надає бухгалтерські послуги, пов'язані з різними аспектами бізнесу. Здійснює аналіз фінансової діяльності установи, організації, підприємства незалежно від форми власності. Проводить ревізію бухгалтерських документів та звітності, оцінює її вірогідність, а також внутрішній та зовнішній контроль законності здійснюваних фінансових операцій, відповідності їх законодавчим і нормативним правовим актам, додержання встановленого порядку оподаткування. Дає потрібні рекомендації з метою запобігання прора- хункам та помилкам, які можуть спричиняти штрафні та інші санкції, зменшити прибуток і негативно вплинути на репутацію підприємства, установи, організації. Надає консультації юридичним та фізичним особам з питань господарської та фінансової діяльності, бухгалтерсь­кої звітності, проблем оподаткування, діючого порядку вирішення спі­рних питань стосовно незаконно поданих позовів та інших питань у межах його компетенції. Бере участь у розгляді позовів про неплато­спроможність (банкрутство) в арбітражних судах. Стежить за змінами та доповненнями до нормативних правових документів, вживає захо­дів щодо узгодження інтересів держави і клієнтів.

Повинен знати, законодавчі та нормативні правові акти, методич­ні матеріали, які стосуються виробничої і господарської діяльності пі­дприємства, установи, організації; ринкові методи господарювання, закономірності та особливості розвитку економіки; трудове, фінансо­ве, податкове і господарське законодавство; порядок ведення бухгал­терського обліку і складання звітності; методи аналізу господарсько- фінансової діяльності підприємства, установи, організації; правила проведення перевірок і документальних ревізій; грошовий обіг, кре­дит, порядок ціноутворення; умови оподаткування юридичних і фізи­чних осіб; правила організації та ведення бізнесу; етику ділового спіл­кування; економіку, організацію виробництва, праці та управління; порядок оформлення фінансових операцій і організацію документообі­гу; чинні форми обліку та звітності; правила та норми охорони праці.

Кваліфікаційні вимоги. Повна вища освіта відповідного напряму підготовки (магістр, спеціаліст). Стаж бухгалтерської роботи -не мен­ше 3-х років.

Для роботи у зовнішньому аудиті більшість аудиторських фірм вимагає, щоб фахівець мав сертифікат аудитора. А для того щоб пра­цювати внутрішнім аудитором, сертифікат аудитора України мати не обов'язково.

Згідно із Законом України «Про аудиторську діяльність» сертифі­кат аудитора необхідний лише у трьох випадках:

— для того, щоб працювати керівником аудиторської фірми;

— для того, щоб бути засновником аудиторської фірми у межах 70 % частки статутного фонду;

— приватному підприємцю-аудитору для того, щоб індивідуально надавати аудиторські послуги з правом складання офіційного аудитор­ського висновку.

Можлива також комбінація зазначених випадків.

Тобто жодних перепон на шляху до праці у сфері внутрішнього ау­диту законодавче не встановлено, і теоретично працювати внутрішнім аудитором може будь-хто. Проте на практиці не все так просто, як зда­ється, адже зрозуміло, що власники навряд чи довірять контроль за збереженням своєї власності працівнику, який не має відповідної ква­ліфікації, знань та досвіду.

Яким же повинен бути фахівець із внутрішнього аудиту, адже у Довіднику кваліфікаційних характеристик професій працівників про­фесія «внутрішній аудитор» не згадується. Більше того, професія «внутрішній аудитор» не передбачена Класифікатором професій, який містить лише такі професії та назви робіт, що стосуються аудиту в ці­лому:

2411.2

Аудитори та кваліфіковані бухгалтери

2411.2

Аудитор

1317

Директор малої фірми (страхової, аудиторської, рекламної та ін.)

Роз'яснення щодо назв посад, викладені у рішенні АПУ від 02.02.2006 р. № 159/7, стосуються лише осіб, які працюють у сфері зо­внішнього аудиту.

Таким чином, вимоги до осіб, які приймаються на посади для ро­боти у сфері внутрішнього аудиту, підприємства встановлюють са­мостійно.

Це логічно, адже, повторимося, внутрішній аудит спрямований для задоволення потреб власників, менеджерів підприємства, а з огляду на різноманітність форм та видів діяльності вимоги до фахівців на різних підприємствах можуть відрізнятися з точністю до навпаки.

Ца нашу думку, внутрішній аудитор повинен знати принципи ор­ганізації та управління, володіти знаннями у сфері бухгалтерського обліку, фінансів, права, оподаткування, мати базові знання з основ ко­нтролю (ревізій, аудиту), аналізу господарської діяльності, інформа­ційних технологій тощо. Якщо передбачається, що на підприємстві працюватиме один внутрішній аудитор, то він повинен легко орієнту­ватися в багатьох галузях. Але володіти усіма цими знаннями одноча­сно дуже складно. Тому на практиці більш поширеною формою орга­нізації роботи є відділ (служба) внутрішнього аудиту, при формуванні якого виходять із принципу, щоб кожен із фахівців мав кваліфікацію по кожній із названих дисциплін. Якщо при проведенні аудиту будуть необхідні знання в складній чи специфічній галузі, внутрішні аудито­ри за погодженням із власником можуть залучити зовнішніх фахівців, наприклад, професійних оцінювачів, актуаріїв, інженерів, статистів, будівельників, геологів і, звичайно, незалежних аудиторів.

Внутрішній аудитор повинен бути організованим, чесним, акурат­ним в оцінках та судженнях, уміти знаходити спільну мову з різними людьми, не розголошувати конфіденційної інформації, планувати свою роботу, розуміти суть проблем, чітко висловлювати свої думки та відстоювати свою точку зору тощо.

На практиці, оскільки в Україні статус професії «внутрішній ауди­тор» чинним законодавством не визначений, компанії по різному на­зивають відділи, що займаються внутрішнім аудитом, наприклад:

—  департамент аудиту;

—  служба внутрішнього аудиту;

—  відділ ревізій та контролю;

—  сектор аудиту фінансової дирекції.

Деякі компанії функції внутрішнього аудиту доручають виконува­ти фінансовим відділам чи відділам контролінгу, які можуть створю­вати у своєму складі окремі підрозділи, у зв'язку з чим часто дово­диться чути такі довгі назви посад: «внутрішній аудитор департаменту фінансів», «аудитор відділу внутрішнього аудиту департаменту еко­номіки та фінансів», «аудитор департаменту контролінгу» тощо.

На нашу думку і думку Кулаковської Л.П., доцільно, щоб правові відносини між адміністрацією та внутрішнім аудитором регулювалися трудовим законодавством, закріплялися в письмовому договорі (конт­ракті). Переваги письмового контракту:

— права, обов'язки та відповідальність сторін трудового договору (контракту) фіксуються в єдиному акті;

— забезпечується правова та соціальна захищеність працівника в реалізації досягнутих домовленостей щодо найважливіших умов праці з урахуванням специфіки роботи, встановлення індивідуальних умов трудової діяльності аудитора, додаткових пільг і компенсацій;

— сприяє більш ефективному використанню трудового потенціалу працівника, його індивідуальних здібностей і професійних навичок;

— підвищує відповідальність працівника та роботодавця за невико­нання зобов'язань, які передбачені трудовим договором (контрактом).

Особливість трудового договору (контракту) аудитора в тому, що договір з аудитором може укласти як генеральний директор фірми, так і засновники. Аудитор може за дорученням засновників в межах своєї компетенції перевіряти і діяльність генерального директора.

Трудовий договір (контракт) може укладатися на невизначений термін, на визначений строк (не більше 5 років), на час виконання пе­вної роботи.

У трудовому договорі (контракті) вказуються:

— працівник і роботодавець, які уклали трудовий договір;

— найменування посади;

— права та обов'язки аудитора;

— оплата праці;

— робочий час та відпочинок;

— гарантії і компенсації;

— порядок звільнення з посади.

До трудового договору (контракту) можуть бути включені умови щодо встановлення випробувального строку, нерозголошення службо­вої або комерційної таємниці, інші умови, що не погіршують станови­ща працівника в порівнянні з законодавством, угодами та колективни­ми договорами, які діють в організації.

Слід відзначити, що етичні норми поведінки поєднують людей од­нієї професії, їх виконання створює здоровий клімат у колективі, за­безпечує високий рівень професіоналізму і високу суспільну оцінку професії. Кодекс етичної поведінки дає відповідні рекомендації, точно визначає критерії поведінки, специфічні для даної професії. З точки зору будь-якої професії, етичний Кодекс — це декларація твердих норм поведінки, що сприяє їх виконанню. Без цього неможлива про­фесійна дисципліна. Багато закордонних професійних організацій ре­комендує своїм членам наприкінці року надавати усний або письмовий звіт про виконання норм професійної поведінки. Довіра до високої якості наданих послуг можлива тільки тоді, коли у рамках даної про­фесії існують стандарти професійної діяльності, етичні принципи.

Етичні принципи — це ключова умова досягнення мети внутріш­нього аудиту. Вони включають незалежність, об'єктивність, лояль­ність, відповідальність, конфіденційність.

Незалежність допомагає внутрішнім аудиторам виконувати аудит, висловлювати об'єктивну думку. Внутрішні аудитори не повинні отримувати від працівників цінні подарунки, які можуть послабити їх незалежність.

Внутрішні аудитори незалежні, коли вони можуть виконувати свою роботу вільно і об'єктивно. Незалежність внутрішнього аудитора визначається оргстатусом (тобто функціями і підпорядкуванням) від­ділу внутрішнього аудиту, правами і обов'язками внутрішнього ауди­тора, у тому числі доступом до керівництва.

Таким чином, «незалежність» передбачає:

1.  Організаційний статус відділу внутрішнього аудиту. Орган внутрішнього аудиту не повинен бути підзвітним виконавчим органом управління. У противному разі порушується об'єктивність внутріш­нього аудитора при перевірці діяльності осіб, яким він підпорядкова­ний. Організаційний статус повинен бути достатнім для гарантування поля дій внутрішніх аудиторів, адекватного обговорення і ефективних дій за результатами і рекомендаціями аудиту.

2.  Права і обов'язки внутрішнього аудитора. Внутрішній аудитор повинен бути незалежним від тих осіб, чию роботу він перевіряє, як у аспекті функціональної або адміністративної підпорядкованості, так і з точки зору зацікавленості. Наприклад, результати перевірки, проведе­ної внутрішнім аудитором, будуть менш об'єктивні, якщо оплата його праці буде якось залежати від результатів того напрямку діяльності організації, до якого відносяться об'єкти перевірки. Внутрішній ауди­тор не повинен:

—  володіти правом вимог виконання своїх рекомендацій (пропозицій);

—  бути відповідальним за організацію їх впровадження і результати;

—  брати участь і нести відповідальність за корективу знайдених ним відхилень.

У противному разі не буде об'єктивним наступний контроль цих же об'єктів, так як аудитору доведеться перевіряти або результати своєї ж праці, або результати здійснення своїх же рекомендацій (про­позицій). Передбачається послаблення об'єктивності, коли внутрішні аудитори виконують аудит діяльності, в якій вони ж мають функції неаудиторського характеру. Ось чому при складанні звіту це має бути обговорено з відповідним рівнем управління. Фахівці внутрішнього аудиту не повинні призначатися на перевірку тієї діяльності, в якій во­ни раніше працювали.

Внутрішні аудитори повинні мати підтримку органів управління організацією, достатньою для того, щоб співпрацювати з аудійовани- ми структурами і виконувати свою роботу без порушень інтересів.

Обсяг необхідної інформації і її рівень повинні визначатися самим внутрішнім аудитором. В окремих випадках, наприклад, у випадках конфіденційності (секретності) інформації внутрішній аудитор пови­нен обґрунтувати перед органом управління необхідність отримання даної інформації для її вивчення і формально отримувати дозвіл вима­гати її у відповідальних осіб.

Принцип об 'єктивності вимагає, щоб внутрішні аудитори викону­вали свою роботу незалежно, кваліфіковано і чесно. При складанні звітів про результати перевірок внутрішній аудитор повинен чітко від­діляти факти від думок.

Внутрішній аудитор повинен відмовитися від проведення переві­рок у випадку перебування на керівних посадах підрозділу, що переві­ряється, осіб, які є його родичами.

Лояльність внутрішніх аудиторів означає, що вони не повинні бути свідомо залучені у нелегальну або неякісну діяльність, не повинні бра­ти участі у діях, які можуть дискредитувати їх професію, нанести зби­ток. Відділ внутрішнього аудиту повинен бути самостійним, незалеж­ним і нейтральним щодо рівня управління, де приймаються рішення.

Відповідальність передбачає готовність внутрішнього аудитора виконувати роботу лише у межах своїх можливостей і професійної компетенції, а також готовність нести відповідальність за свої дії і за неадекватну діяльність.

Конфіденційність означає, що внутрішні аудитори повинні бути обережні у питаннях використання інформації, придбаної у процесі виконання своїх функцій. Вони не повинні використовувати конфіде­нційної інформації у своїх особистих інтересах.

Професіоналізм передбачає:

1. Компетентність внутрішнього аудитора. Внутрішній аудитор по­винен володіти необхідними знаннями, майстерністю і дисципліною для належного виконання своїх функцій. Головний внутрішній ауди­тор разом з керівництвом повинні визначити критерії освіти і практи­чних навиків, необхідних для кожної посади, пов'язаної з внутрішнім аудитором. Він повинен своєчасно визнати і оцінити відхилення, а по­садові особи — проінформовані.

2. Відповідність з Кодексом етики.

Кожний внутрішній аудитор повинен розуміти, що його індивідуа­льне рішення, судження не можуть суперечити Кодексу етики. Інакше їх професіоналізм, чесність і правдивість може бути піддана сумніву.

3.  Спілкування з користувачами послуг і використання засобів ко­мунікації.

Внутрішні аудитори повинні підтримувати задовільні відносини як між собою, так і з персоналом, керівництвом організації і зовнішніми контролерами (зовнішні і державні аудитори), використовувати ефекти­вні засоби комунікації, вміти спілкуватися, знати психологію людини.

4. Постійне навчання. Внутрішні аудитори відповідальні за продо­вження своєї освіти з метою підтримки свого професіоналізму. Вони повинні вести постійну професійну підготовку, здавати відповідні кваліфікаційні іспити, підтримувати необхідний рівень знань шляхом проходження професійних семінарів, курсів, участі у конференціях, ознайомлення з новою літературою.